За счет чистой прибыли

Порядок и направления расходования прибыли

Распределяется прибыль каждой организацией самостоятельно.

В первую очередь уплачиваются налоги на прибыль и отдель­ные виды доходов — в соответствии с инструкцией Государствен­ной налоговой службы РФ «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций» .

Затем определяется чистая прибыль строительной организации как разница между балансовой прибылью и налогом на прибыль, уплачиваемым в бюджет (формула 4.14).

Чистая прибыль распределяется по решению собственника (рассматривается и утверждается общим собранием собственни­ков) с учётом потребностей трудового коллектива и выбранной стратегии деятельности организации. Обычно основные направле­ния расходования чистой прибыли оговариваются в уставе органи­зации — формирование резервного фонда, фонда финансового риска, фондов материального поощрения, научно-технического развития и т.п.;

За счёт чистой прибыли организации могут финансировать сле­дующие расходы:

1) затраты по финансированию научно-технических мероприя­тий, опытно-конструкторских, проектных и технологических ра­бот, а также работ по созданию и освоению новых технологиче­ских процессов и видов продукции;

2) затраты капитального характера по улучшению качества про­дукции, совершенствованию технологии и организации производ­ства;

3) затраты на осуществление мероприятий по кооперированию, специализации, экономии материальных ресурсов, созданию но­вых видов сырья и материалов;

4) затраты на финансирование строительства новых объектов, расширение, техническое перевооружение, реконструкцию дейст­вующего производства;

5) затраты на финансирование прироста собственных оборот­ных средств, а также на возмещение их недостатка;

6) уплата процентов по долгосрочным ссудам банка, а также по просроченным и отсроченным краткосрочным ссудам и ссудам, полученным на восполнение недостатка собственных оборотных

средств;

7) расходы на погашение предоставленных предприятию долго­срочных кредитов банков;

8) расходы, связанные с выпуском и распространением акций, облигаций и других ценных бумаг;

9) затраты по участию в строительстве, реконструкции, ремонте и содержании местных автомобильных дорог;

10) выплата всех видов налогов, которые по действующему за­конодательству осуществляются за счёт прибыли, оставшейся в распоряжении предприятия;

11) взносы в создание объединенных инвестиционных фондов, а также в создание совместных предприятий, акционерных об­ществ, ассоциаций;

12) затраты на подготовку и повышение квалификации кадров, в том числе частичное возмещение затрат по подготовке молодых

специалистов;

13) затраты капитального характера на осуществление природо­охранных мероприятий;

14) отчисления на содержание аппарата управления межотрас­левых государственных объединений, ассоциаций, концернов, а также иных структур вневедомственного управления;

15) расходы по добровольному страхованию имущества пред­приятия;

16) расходы по содержанию зданий и сооружений (включая амортизационные отчисления и затраты на проведение всех видов ремонта), предназначенных для культурно-просветительской и физкультурно-оздоровительной работы среди работников пред­приятия и членов их семей;

17) расходы по содержанию помещений и инвентаря, предос­тавляемых профессионально-техническим училищам, школам мас­теров и прочим учреждениям, профсоюзам и другим обществен­ным организациям, а также поликлиникам и больницам, обслуживающим работников предприятия;

18) расходы по содержанию детских дошкольных учреждений, пионерских лагерей, лагерей труда и отдыха старших классов (включая амортизационные отчисления и затраты на все виды ре­монта);

19) затраты на финансирование строительства жилья и других объектов непроизводственного назначения;

20) расходы по содержанию высших, средних учебных учрежде­ний, профессионально-технических училищ, состоящих на балан­се предприятия;

21) затраты на оказание помощи школам, домам инвалидов и престарелых, сельскому хозяйству и прочим;

22) расходы по возмещению убытков жилищно-коммунального хозяйства, состоящего на балансе предприятий;

23) расходы по возмещению разницы в ценах на топливо и по­купную электроэнергию, реализуемые работникам предприятия;

24) затраты по организации и развитию подсобного сельского хозяйства предприятия;

25) расходы по возмещению убытков профилакториев, санато­риев, домов отдыха и других оздоровительных организаций, нахо­дящихся на балансе предприятия;

26) расходы по предоставлению льгот рабочим и служащим в части оплаты их проезда к месту работы транспортом общего пользования, пригородными электричками, ведомственными авто­бусами и машинами;

27) затраты на содержание редакций средств массовой инфор­мации (газет, радиогазет, прочих видов средств массовой инфор­мации), состоящих на балансе предприятия, для которого эта дея­тельность не является основной;

28) затраты по проведению оздоровительных мероприятии, в

тем числе приобретение медикаментов для лечебно-профилакти-ческих учреждений, находящихся на балансе предприятия, путевок на отдых, а также по проведению культурно-просветительных и физкультурных мероприятий;

29) расходы по благоустройству коллективных садов, по предос­тавлению безвозмездной материальной помощи работникам для первоначального взноса на кооперативное жилищное строительст­во, на частичное погашение кредита, предоставленного на коопе­ративное и индивидуальное жилищное строительство; предостав­ление молодым семьям безвозмездной ссуды на улучшение жилищных условий, обзаведение домашним хозяйством и иные социальные потребности;

30) затраты по доначислению амортизации на полное восста­новление до балансовой стоимости в случае списания основных фондов до истечения срока их полезного использования (норма­тивного срока службы);

31) расходы по уплате штрафных санкций и возмещению ущер­ба в случаях:

— несоблюдения требований по охране окружающей среды от загрязнений и других внешних воздействий, использования при­родных ресурсов сверх установленных лимитов, несоблюдения са­нитарных норм и правил;

— получения необоснованной прибыли вследствие завышения цен на продукцию (работы, услуги);

— сокрытия (занижения) прибыли или иных объектов налогооб­ложения;

— другие виды штрафных санкций, которые в соответствии с действующим законодательством подлежат внесению в бюджет;

32) выплата дивидендов (в АО);

33) другие расходы.

Вопрос 11.3. Управление затратами фирмы.

Затраты фирмы отражают совокупность его фактических расходов на осуществление уставной деятельности в течение расчетного периода.

От суммарного объема затрат зависит основной результирующий показатель деятельности фирмы — масса прибыли.

Данный путь улучшения финансовых результатов теряет свою актуальность из-за конфискационного характера налоговой системы.

Снижение расходов на производство единицы выпускаемой продукции по сравнению аналогичным показателем у конкурентов улучшает финансовый результат, т.е. прежнюю цену на продукцию предприниматель имеет возможность получать с каждой единицы дополнительную прибыль. Можно сохранить прежнюю норму дохода на единицу, снизить ее цену в сравнении с ценой конкурентов, что приведет к увеличению дополнительной массы прибыли за счет увеличения общих объемов реализации.

Все затраты классифицируются и группируются на ряду признаков. По связи с объемом выпуска затраты делятся на постоянные и переменные.

Постоянныезатраты практически не изменяются наобъем выпуска, но изменяются на единицу продукции в зависимости, обратно пропорциональной изменению объема выпуска (аренда, амортизация).

Переменныезатраты не изменяются наединицупродукции, но изменяются на весь выпуск пропорционально объему выпуска (расходы на сырье, материалы, энергоресурсы, зарплата персонала при сдельной форме оплаты, выплату налогов и т.д.).

Смешанныезатраты—это затрата, динамика которыхча-стично зависит от изменения объема выпуска (расходы на рекламу, маркетинговые и научные исследования, содержание аппаратного управления).

По базовым направлениям затраты делятся на:

• материальные, приравненные к ним это совокупность расходов, не связанных с содержанием наемного персонала;

• затраты на содержание наемного персонала, включающие в себя и обязательные платежи во внебюджетные фонды.

По возмещению затрат они делятся на:

• затраты, подлежащие включению в балансовую себесто -имость расчетного периода, возмещаемые за счет цены на продукцию, что уменьшает налогооблагаемой прибыли;

• затраты не подлежащие включению в балансовую себестоимость расчетного периода и возмещаемые за счет чистой прибыли, что уменьшает прибыль в расположении фирмы —

сверхнормативные расходы на рекламу, командировочные, представительские.

Управление затратами базируется на трех принципах:

• обоснованность (целесообразность) затрат;

• целевое использования ресурсов;

• эффективность использования выделенных ресурсов.

Целесообразность затрат обеспечивается на стадии планирования, подтверждается финансовыми расчетами. Данное требование соблюдается даже в части расходов, не обеспечивающих прямого экономического эффекта, имеющих социальную и экологическую направленность.

В этом случае рассчитывается косвенный экономический эффект, определяющий либо дополнительную прибыль, либо предотвращенные потенциальные потери по результатам фактически проведенных затрат:

• затраты на социальную поддержку персонала предупреждают финансовые потери от забастовок или уходе квалифицированных специалистов;

• своевременное обновление очистных сооружений позволяет избежать штрафов.

Обоснованность затрат инвестиционного характера определяется сроками их окупаемости:

Затраты/прибыль=срок окупаемости.

Необходимо просчитать несколько вариантов осуществления инвестиции. Критерием выбора является минимальный срок окупаемости.

Целевое и эффективное использование выделенных ресурсов обеспечивается в процессе непосредственного осуществления конкретных задач.

Результаты текущего контроля позволяет принимать оперативные решения направленные на корректировку управляемого процесса.

Основным концептуальным требованиям управления затрат в условиях переходного периода является ориентация на рациональную минимизацию всех видов затрат.

Затраты делятся в этой связи на три группы:

• необходимые для осуществления уставной деятельности и подлежащие сокращению лишь при уменьшении текущей производительной загрузки (затраты на сырье, материалы, аренду, зарплата персонала);

• подлежащие рациональной минимизации при любых результатах финансово хозяйственной деятельности (налоговые платежи, административно-хозяйственные расходы);

• подлежащие сокращению лишь при улучшении финансового положения или при основании их объективной необходимости для сохранения его конкурентности на соответствующем рынке (маркетинговые исследования, рекламная компания, инвестиционные проекты).

Управление затратами предполагает:

• введение и постоянную корректировку инфляционных коэффициентов;

• отказ от инвестиционных программ с длительными сроками окупаемости;

• корректное сокращение налоговых и приравненных к ним платежей, рационально используемых затрат, дающих право на налоговые льготы;

• сокращение финансовых рисков.

В настоящее время многие организации уделяют большое внимание обучению своих сотрудников. При этом следует различать получение профессионального образования и профессиональную подготовку. Чем же отличаются эти два понятия?
Согласно ст. 9 Закона Российской Федерации от 30.06.2007 N 3266-1 «Об образовании» (далее — Закон N 3266-1) целью профессиональных образовательных программ являются последовательное повышение профессионального и общеобразовательного уровней, подготовка специалистов соответствующей квалификации.

К профессиональным программам относятся:

• начальное профессиональное образование;
• среднее профессиональное образование;
• высшее профессиональное образование;
• послевузовское профессиональное образование.

Профессиональная подготовка в соответствии с п. 1 ст. 21 Закона N 3266-1 имеет целью ускоренное приобретение обучающимся навыков, необходимых для выполнения определенной работы, группы работ. Профессиональная подготовка не сопровождается повышением образовательного уровня обучающегося.

Расходы на получение профессионального образования

Если работодатель в соответствии с трудовым договором взял на себя обязанность по оплате высшего профессионального обучения работника, то учет и налогообложение таких расходов будут зависеть от необходимости их осуществления.

Трудовым договором с работником может быть предусмотрена обязанность работодателя направить работника на обучение в высшее учебное заведение для получения высшего (среднего и т.п.) профессионального образования за счет предприятия без отрыва от производства. Если такое образование получается работником впервые, то ему полагаются гарантии и компенсации. При прохождении обучения в учебных заведениях, имеющих государственную аккредитацию, работнику в определенных случаях предоставляется дополнительный отпуск как с сохранением, так и без сохранения среднего заработка. Продолжительность отпуска зависит от оснований его предоставления (сдача экзаменов, аттестация и др.). В зависимости от формы обучения (очная, заочная) работнику может быть оплачен один раз в год проезд к месту обучения и обратно, сокращена рабочая неделя перед государственными экзаменами и др.

Если работники совмещают работу и обучение в образовательных учреждениях высшего (среднего и т.п.) профессионального образования, не имеющих государственной аккредитации, то гарантии и компенсации устанавливаются коллективным или трудовым договором.

Основанием для предоставления учебного отпуска служит справка-вызов, утвержденная Приказом Минобразования России от 13.05.2003 N 2057.

В бухгалтерском учете суммы, уплаченные за учебу, начисленные за учебный отпуск, а также стоимость проезда к месту учебы и обратно являются расходами по обычным видам деятельности (п. п. 5, 8 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н) и относятся в дебет счета 26 «Общехозяйственные расходы» (44 «Расходы на продажу») в корреспонденции с кредитом счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

Оплата обучения

В соответствии с пп. 3 п. 3 ст. 264 НК РФ не признаются расходами на подготовку и переподготовку кадров расходы, связанные с оплатой обучения в высших и средних специальных учебных заведениях работников при получении ими высшего и среднего специального образования. Указанные расходы для целей налогообложения не принимаются.

В связи с тем что стоимость обучения работников в высших (средних и др.) профессиональных учебных заведениях не учитывается при расчете налога на прибыль, она согласно п. 3 ст. 236 НК РФ не облагается ЕСН. Следовательно, на указанные суммы не начисляются и взносы в ПФР (ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации», далее — Закон N 167-ФЗ).

Что касается НДФЛ, то согласно п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах. Таким образом, стоимость обучения подлежит включению в налогооблагаемый доход работника и будет облагаться по ставке 13%.

По данному вопросу возникает немало споров. Они связаны с тем, что в пп. 2 п. 2 ст. 211 НК РФ в налогооблагаемый доход работника включаются суммы оплаты обучения, проводимого в интересах работника. В связи с этим некоторые предприятия не включают такие суммы в налогооблагаемый доход работников, руководствуясь тем, что обучение в высших учебных заведениях производится в интересах предприятия (т.е. в связи с производственной необходимостью). Следует отметить, что некоторые суды встают на сторону налогоплательщика (Постановления Президиума ВАС РФ от 18.07.2000 N 355/00, ФАС ПО от 06.09.2004 N А65-5492/2004-СА2-34, ФАС МО от 14.07.2005 N КА-А40/6346-05, ФАС УО от 29.11.2005 N Ф09-5353/05-С2, ФАС СЗО от 29.12.2005 N А05-6119/2005-12 и др.).

Основанием для невключения таких сумм в налогооблагаемый доход является приказ руководителя о направлении работника на обучение в связи с производственной необходимостью.

Кроме того, на стоимость обучения необходимо начислить страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в ФСС РФ. В Перечне выплат, на которые эти взносы не начисляются, утвержденном Постановлением Правительства Российской Федерации от 07.07.1999 N 765 (далее — Постановление N 765), оплата обучения работников не поименована.

Оплата учебного отпуска

Расходы на оплату труда, сохраняемую в соответствии с законодательством на время учебных отпусков, предоставляемых работникам, согласно п. 13 ст. 255 НК РФ относятся к расходам на оплату труда и учитываются при расчете налоговой базы по налогу на прибыль.

В соответствии со ст. 236 и ст. 237 НК РФ стоимость оплаты учебных отпусков подлежит включению в состав налоговой базы по ЕСН и соответственно обязательному пенсионному страхованию (ст. 10 Закона N 167-ФЗ).

Оплата проезда к месту учебы.

Расходы на оплату проезда к месту учебы и обратно, в том числе когда к учебному отпуску по согласованию с работодателем присоединяется ежегодный отпуск, учитываются в составе расходов на оплату труда (п. 13 ст. 255 НК РФ, Письмо Минфина России от 06.02.2006 N 03-03-04/4/24).

В связи с тем что оплата стоимости проезда к месту учебы и обратно является компенсационной выплатой, производимой в соответствии с ТК РФ, она не подлежит обложению ЕСН (пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ), страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование (п. 2 ст. 10 Закона N 167-ФЗ), НДФЛ (п. 3 ст. 217 НК РФ) и страховыми взносами на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (п. 10 Постановления N 765).

Напомним, что гарантии и компенсации работникам, совмещающим работу с обучением, предоставляются только при получении образования соответствующего уровня впервые (ст. 177 ТК РФ). Однако на налоговые последствия в части ЕСН и ПФР это не влияет, так как оплата учебного отпуска и проезда к месту учебу не будет облагаться ЕСН и взносами в ПФР по другим основаниям, а именно как расходы, не уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль (п. 3 ст. 236 НК РФ).

Расходы на профессиональную подготовку и переподготовку кадров

Права и обязанности работников и работодателей по профессиональной подготовке отражены в ст. ст. 196, 197 ТК РФ, в соответствии с которыми работник имеет право на профессиональную подготовку, переподготовку и повышение квалификации, необходимость которых определяет работодатель. Согласно п. 1 ст. 21 Закона N 3266-1 профессиональная подготовка имеет целью ускоренное приобретение обучающимся навыков, необходимых для выполнения определенной работы, группы работ. Она не сопровождается повышением образовательного уровня обучающегося.

На основании п. 1 Положения о порядке и условиях профессиональной переподготовки специалистов, утвержденного Приказом Минобразования России от 06.09.2000 N 2571, профессиональная переподготовка специалистов является самостоятельным видом дополнительного профессионального образования, проводится с учетом профиля полученного образования специалистов и осуществляется образовательными учреждениями повышения квалификации и подразделениями образовательных учреждений высшего и среднего профессионального образования по дополнительным профессиональным образовательным программам двух типов, один из которых обеспечивает совершенствование знаний специалистов для выполнения нового вида профессиональной деятельности, другой — получение дополнительной квалификации.

В соответствии с пп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам для целей исчисления налога на прибыль относятся расходы на подготовку и переподготовку кадров, состоящих в штате налогоплательщика, на договорной основе. Затраты на повышение квалификации также относятся к таким расходам.

Пункт 3 ст. 264 НК РФ содержит основные условия, при соблюдении которых организация может включить расходы на подготовку и переподготовку кадров в расчет налогооблагаемой базы:

1. соответствующие услуги оказываются российскими образовательными учреждениями, получившими государственную аккредитацию (имеющими соответствующую лицензию), либо иностранными образовательными учреждениями, имеющими соответствующий статус;
2. подготовку (переподготовку) проходят работники налогоплательщика, состоящие в штате, а для эксплуатирующих организаций, в соответствии с законодательством Российской Федерации отвечающих за поддержание квалификации работников ядерных установок, работники этих установок;
3. программа подготовки (переподготовки) способствует повышению квалификации и более эффективному использованию подготавливаемого или переподготавливаемого специалиста в этой организации в рамках деятельности налогоплательщика.

Отправляя работника повышать свою квалификацию, работодатель обязан в соответствии со ст. 187 ТК РФ сохранить за ним среднюю заработную плату. Если работники направляются для повышения квалификации с отрывом от работы в другую местность, то им производится оплата командировочных расходов в порядке и размерах, которые предусмотрены для лиц, направляемых в служебные командировки.

Заключая договор на повышение квалификации, организации необходимо помнить, что согласно п. 3 ст. 264 НК РФ не признаются расходами на подготовку и переподготовку кадров и для целей налогообложения не принимаются расходы, связанные с организацией развлечения, отдыха или лечения; на содержание образовательных учреждений или оказание им бесплатных услуг.

При оплате счетов по оплате услуг, связанных с повышением квалификации, следует обратить внимание на перечень оказываемых услуг. Так, например, если в документах отдельной строкой выделена стоимость питания, то расходы на него нельзя учесть при расчете налога на прибыль, поскольку они являются необоснованными, не связанными с производственной деятельностью. Кроме того, эти суммы включаются в налогооблагаемый доход работника для исчисления НДФЛ.

Что касается стоимости самого курса повышения квалификации или переподготовки, то согласно п. 3 ст. 217 и пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ компенсационные выплаты, связанные с возмещением иных расходов на повышение профессионального уровня работников, не подлежат обложению НДФЛ и ЕСН и, как следствие, страховыми взносами в ПФР.

Если обучение работника производится по приказу руководителя и связано с исполнением сотрудником своих трудовых обязанностей, страховые взносы от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний не начисляются.

На практике возникает много вопросов по налогообложению расходов на повышение квалификации работников. Например, надо ли включать в облагаемый доход по НДФЛ:

1. стоимость экзамена для получения аттестата профессионального бухгалтера;
2. стоимость обучения иностранным языкам.

Что касается первого вопроса, да, нужно, так как в получении аттестата заинтересован прежде всего сам работник, а не предприятие.

Порядок налогообложения расходов на обучение иностранным языкам зависит от того, по чьей инициативе оно проводится. Если обучение проводится на основании приказа руководителя, соответствует программе повышения квалификации сотрудников на предприятии и напрямую связано с выполнением его трудовых обязанностей, то данные суммы включаться в налогооблагаемый доход работника не должны.

Следует отметить, что налоговые органы в некоторых своих письмах придерживаются иной точки зрения (Письмо ФНС России от 16.11.2005 N 04-1-03/792).

А.Вагапова
ЗАО «Гориславцев и К.»

Учиться за чужой счет – мечта любого начинающего работника. «Но зачем это предприятию?» – спросите вы. Ответ на этот вопрос достаточно прост: обучение дает работникам не только определенную встряску, помогает проветрить мозги и, как следствие, заставляет взглянуть на мир свежим взглядом, но еще и мотивирует! Ведь один из действенных способов продемонстрировать работнику, что он для вас важен, — это обучать его на всех этапах карьеры.

Выгода в этом случае обоюдовыгодная: работники повышают свою квалификацию, делают лучше и с меньшими трудозатратами свою работу, а предприятие получает большую прибыль, улучшает свою репутацию и, как это ни странно, экономит на налогах… Но учтите, высококвалифицированный работник имеет определенные конкурентные преимущества на рынке труда. Поэтому правильно оформленный договор поможет предотвратить ситуацию, когда обучаться работник будет за счет вашего предприятия, а получать экономические выгоды от его работы будет кто-то другой…

Учебные заведения

Направляя средства на обучение своих работников в высшем или профессионально-техническом учебном заведении, предприятие может воспользоваться определенными налоговыми льготами, правда, как водится, с множеством оговорок.

Поэтому прежде чем оплачивать счет учебного заведения за образовательные услуги, предоставляемые наемным работникам предприятия, руководителю нелишним будет ознакомиться с пп. 5.4.2 ст. 5 Закона о прибыли. Напомним, эта норма регулирует порядок отнесения расходов предприятия, понесенных на образовательные услуги для своих работников, к составу валовых. Правда, такие расходы не должны превышать 3 % фонда оплаты труда (ФОТ) отчетного периода (квартал, полугодие, три квартала, год). Итак, к валовым можно отнести только:

• расходы, связанные с профессиональной подготовкой, обучением, переподготовкой или повышением квалификации лиц, состоящих в трудовых отношениях с указанным плательщиком;

• расходы на обучение (профессиональную подготовку) в отечественных высших и профессионально-технических учебных заведениях лиц, не состоящих с указанным плательщиком налога в трудовых отношениях (при условии заключения письменного соглашения (договора, контракта) о принятых ими обязательствах после окончания учебного заведения и получения специальности (квалификации) отработать у такого плательщика не менее трех лет);

• расходы на организацию учебно-производственной практики для лиц, обучающихся в высших и профессионально-технических учебных заведениях по профилю основной деятельности предприятия.

Относительно НДС напомним, что операции по поставке услуг высшего, профессионально-технического и начального образования, предоставленных лицензированными учебными заведениями, освобождены от обложения НДС (см. пп. 5.1.3 ст. 5 Закона об НДС). Перечень таких услуг утвержден постановлением КМУ от 08.06.2005 № 435.

Кроме того, суммы, уплаченные работодателем в пользу заведений образования в счет компенсации стоимости подготовки или переподготовки такого наемного работника не подлежат отражению им в годовой декларации и не включаются в состав общего месячного (годового) налогооблагаемого дохода (см. пп. 4.3.20 ст. 4 Закона об НДФЛ). Причем подготовка или переподготовка работника должна быть связана с профилем деятельности или с общими производственными нуждами предприятия-работодателя. Из этой же нормы следует, что в состав дохода наемного работника, подлежащего обложению НДФЛ, не включается плата за учебу в сумме, не превышающей размера, определенного пп. 6.5.1 ст. 6 Закона об НДФЛ. То есть в расчете за каждый полный или неполный месяц подготовки или переподготовки не подлежит обложению НДФЛ сумма 890 грн. Но если ваш работник в процессе обучения или до окончания второго года отработки на предприятии решит уволиться, сумма, уплаченная предприятием за его учебу, приравнивается к дополнительному благу, предоставленному наемному работнику на протяжении года, в котором прекращены трудовые отношения, и подлежит налогообложению в общем порядке.

Поскольку согласно пп. 3.10 и 3.24 Инструкции по статистике заработной платы (утверждена приказом Госкомстата от 13.01.2004 № 5) расходы на оплату обучения работников в вузах и заведениях повышения квалификации, профессиональной подготовки (переподготовки) кадров к ФОТ не относятся, с суммы платы за обучение «зарплатные поборы» в фонды социального страхования не взимаются. Взносы в Пенсионный фонд с указанных платежей не удерживаются в пределах сумм, не облагаемых НДФЛ.

Производственное обучение

Если у предприятия возникла необходимость повысить квалификацию работника или нужно, чтобы он освоил новую профессию, можно провести обучение непосредственно на предприятии. Но при этом нужно помнить о трех основных аспектах такого обучения.

Во-первых, предприятие обязано выплатить заработную плату работникам в период их производственного обучения.

Согласно Положению № 700 зарплата за период обучения работника рассчитывается в процентном отношении к установленному окладу (тарифной ставке) для соответствующей должности или квалификации. Например, работнику, проходящему переквалификацию ввиду производственной необходимости, в первый месяц обучения начисляется заработная плата в размере 100 % среднего заработка на предыдущем месте работы, во второй месяц – 70 %, в третий – только 40 % (п. 8 Положения № 700). Кроме того, если в период переквалификации работники выпускают продукцию надлежащего качества, то со второго месяца обучения им начисляется заработная плата по существующим на предприятии расценкам (нормам).

Во-вторых, необходимо позаботиться о расходах на оплату труда лекторов. А таковыми могут быть как штатные сотрудники предприятия (руководители структурных подразделений, бригадиры и т.п.), так и преподаватели, приглашенные для проведения учебного курса. При этом обучающим штатным сотрудникам предприятия зарплата выплачивается как за работу, выполняемую согласно трудовому договору, так и за время, в течение которого они проводят обучение. Размер оплаты устанавливается внутренними распорядительными документами (например, положением об оплате труда на предприятии). Напомним, порядок налогообложения сумм начисленной заработной платы штатных работников регулируется пп. 5.6.1 ст. 5 Закона о прибыли, согласно которому в состав валовых можно включать расходы на оплату труда физических лиц, состоящих с налогоплательщиком в трудовых отношениях. Если обучение можно связать с хозяйственной деятельностью предприятия, расходы на оплату услуг стороннего лектора можно включить в состав валовых согласно пп. 5.2.1 ст. 5 Закона о прибыли.

В-третьих, процесс обучения на предприятии ограничен пределами рабочего дня.

Семинары

К сожалению, оплата участия работников в тематических семинарах или практикумах не нашла должного отражения в Законе о прибыли. Хотя именно этот вид повышения квалификации работников является наиболее оперативным и поэтому получил наибольшее распространение на практике. Учитывая это, позаботьтесь, чтобы в оплачиваемом вами счете за семинар оказанные услуги были квалифицированы как консультационные (например, консультационные услуги по вопросам учета, налогообложения и пр.). Помните, только в этом случае согласно пп. 5.2.1 ст. 5 Закона о прибыли понесенные расходы можно безболезненно отнести к составу валовых. При этом очень важно, чтобы все нюансы такого обучения были документально подтверждены, поэтому перед семинаром проинструктируйте своих о том, что с занятий они должны принести не только багаж знаний, но и пакет необходимых для дальнейшей эффективной работы документов. Благо, большинство организаций, профессионально занимающихся консультационными услугами, в изобилии обеспечивают «семинаристов» необходимым раздаточным материалом.

Трудовые льготы

К государственным гарантиям и компенсациям работникам, направляемым на учебу в учебные заведения, относятся:

• сохранение на период обучения средней заработной платы;

• оплата стоимости проезда до места обучения и обратно. При этом в обязанности предприятия входит оплата стоимости проезда только тех работников, которые являются студентами вузов с заочной и вечерней формами обучения (см. ст. 219 КзоТ). Раз в год в полном объеме оплачивается проезд на установочные сессии. При поездках для выполнения лабораторных работ, сдачи зачетов и экзаменов, подготовки и защиты дипломной работы компенсируется только 50 % общей стоимости проезда;

• оплата суточных за каждый день пребывания в дороге (см. п. 1 постановления КМУ от 28.06.1997 № 695). Суточные возмещаются в размере, установленном для служебных командировок, в зависимости от того, включены в счет расходы на проживание и питание или нет. Особый порядок выплаты суточных предусмотрен для иногородних работников. Так, суточные в размере, предусмотренном для служебных командировок, выплачиваются только на протяжении первого месяца обучения. В последующие месяцы предприятие может оплачивать 20 % суточных, но при условии, что заработок такого «студента» не превышает 102 грн.;

• оплата жилья (при условии наличия у работника справки о невозможности предоставления общежития, выданной учебным заведением и документов, подтверждающих расходы по найму жилья);

• дополнительный отпуск (предоставляется согласно ст. 14, 15 Закона Украины от 15.11.1996 № 504/96-ВР «Об отпусках» при условии успешной учебы).

  • Успешной считается учеба у студентов, которые не имеют академической задолженности за прошлый курс и до начала следующей сессии выполнили с положительной оценкой не менее 75 % контрольных и курсовых работ, а остальные 25 % – подали на рецензию. Из письма Минтруда от 06.09.2005 № 09-402

• еженедельное предоставление одного свободного от работы дня (при шестидневной рабочей неделе) студентам последних курсов вуза на протяжении последних 10 учебных месяцев перед написанием дипломной работы или сдачи госэкзаменов (см. ст. 218 КЗоТ). Оплата за этот день производится из расчета 50 % получаемой зарплаты (но не ниже минимального размера зарплаты за один день). При пятидневной рабочей неделе количество свободных дней будет меняться в зависимости от продолжительности рабочей смены при условии сохранения общего количества свободных от работы часов.

Оформление отношений

Правовые рычаги влияния на работника, который обучался за счет предприятия и решил уволиться по собственному желанию, желательно предусмотреть в гражданско-правовом договоре. Согласно этому договору предприятие должно взять на себя обязанности по организации, обеспечению и оплате учебы работника, а работник, в свою очередь, должен возместить предприятию часть расходов на учебу пропорционально неотработанному времени в случае досрочного расторжения трудовых отношений по собственной инициативе. И пусть вас не смущает, что данный вид договоров непосредственно законодательством не предусмотрен. Главное, что он соответствует общим принципам гражданского права: правомерность его заключения обусловлена ст. 6 Гражданского Кодекса Украины от 16.01.2003 № 435-IV (далее – ГКУ).

Кроме того, на практике применяются еще несколько видов возможных договорных отношений между предприятием и его работниками, к ним, в частности, можно отнести:

• заключение письменного трудового договора, предусматривающего положения о возмещении сумм, потраченных предприятием на обучение работника;

• заключение договора займа, по которому предприятие предоставляет работнику сумму, равную стоимости учебы, с последующим ежегодным частичным прощением задолженности (путем подписания дополнительных соглашений);

• заключение договора поручения: работник самостоятельно заключает договор на учебу, а предприятие выступает в качестве поручителя перед учебным заведением. Далее, как и в случае с займом, периодически подписываются дополнительные соглашения, по которым предприятие уменьшает сумму задолженности работника.

Однако эти виды соглашений не лишены недостатков. Так, с точки зрения КЗоТ в трудовом договоре недопустимо предусматривать обязанности работника по возмещению расходов работодателя, являющиеся следствием его увольнения по собственному желанию. А договор займа и договор поручения защищают интересы предприятия, а не работника, поскольку тот попадает в определенную зависимость от желания руководства периодически заключать дополнительные соглашения о прощении части долга.

Л. В. Карпович

Каждому из нас приятно получить премию, скажем, ко дню рождения, к Новому году или по окончании квартала. Одни организации оговаривают выплату таких премий в документах, регулирующих оплату труда, другие выдают их спонтанно.

И в том, и в другом случае бухгалтеру приходится решать множество проблем, связанных с учетом таких премий. Всегда ли правомерна выплата премий из прибыли, какие налоги нужно исчислять с этих сумм?

В данной статье мы, опираясь на аргументированные точки зрения представителей Минфина и Арбитражного суда, хотим дать ответы на поставленные вопросы.

Производственные и непроизводственные премии

Премии могут быть производственного и непроизводственного характера. Производственные премии являются стимулирующим элементом оплаты труда и выплачиваются работникам за достижение конкретных трудовых результатов. Они обязательно должны быть прописаны в трудовых и коллективных договорах, а также в положении о премировании в организации.

Центр образования «Основы Вашего Бизнеса» 📌 Реклама Реформа ККТ. Финишная прямая Семинар для тех, кто хочет знать всё про онлайн-кассы Узнать больше

Непроизводственные премии с определенными критериями эффективности работы не связаны. Производственные показатели, конечно, могут служить основанием для выплаты таких премий, но в данном случае они должны иметь разовый характер и не предусматриваться документами, формирующими систему оплаты труда организации. Чаще всего эти премии выдаются к какому-либо событию, например, к празднику, ко дню рождения, в связи с выходом на пенсию и т.п.

К сведению: понятия трудового и коллективного договоров, а также требования, предъявляемые к трудовым договорам, заключаемым между работником и работодателем, определены ТК РФ. В частности, в трудовом договоре допускаются (помимо его существенных условий) ссылки на нормы коллективного договора, правила внутреннего распорядка организации, положения о премировании и другие локальные нормативные акты без их конкретной расшифровки. В таком случае считается, что действие указанных документов распространяется на конкретного работника.

Если предусмотренные в упомянутых выше документах выплаты не включены в трудовой договор, заключенный с работником, либо в нем нет ссылок на них, то отнести эти суммы к расходам на оплату труда и учесть для целей налогообложения прибыли нельзя.

Однако при этом нужно помнить о том, что ТК РФ начал действовать с 01.02.02, поэтому, если трудовые отношения между работником и организацией возникли до этого срока, то данные требования к трудовым договорам не применяются. В этом случае будет достаточно, если подобные выплаты работнику оговорены только в коллективном договоре и положении о премировании (см. Постановление ФАС УО от 25.11.04 № Ф09-5076/04АК).

С производственными премиями все ясно. Они в соответствии со ст. 252 НК РФ являются экономически обоснованными, документально подтвержденными затратами организации и связаны с деятельностью, направленной на получение дохода, потому согласно ст. 255 НК РФ относятся к расходам на оплату труда и уменьшают налогооблагаемую прибыль. На суммы этих премий начисляются ЕСН, страховые взносы в ПФ РФ и взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

Об учете и налогообложении непроизводственных премий вопросов возникает гораздо больше. Далее мы постараемся в них разобраться.

Источники выплаты непроизводственных премий

Прежде всего необходимо отметить, что источников выплаты непроизводственных премий два: это нераспределенная прибыль прошлых лет и прибыль отчетного периода, полученная от текущей деятельности организации. Следовательно, в любом случае налоговую базу по налогу на прибыль они не уменьшают.

Прибыль отчетного периода определяется в виде кредитового сальдо по счету 99″Прибыли и убытки»и показывается по строке 190 «Чистая прибыль (убыток) отчетного периода» отчета о прибылях и убытках, а также по строке 470 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» бухгалтерского баланса.

Прибылью, оставшейся в распоряжении организации после уплаты всех налогов, распоряжаются собственники организации. Их решение о выплате премий из нераспределенной прибыли, согласно п. 1 ст. 8 Федерального закона № 14-ФЗ либо пп. 11 п. 1 ст. 48 Федерального закона № 208-ФЗ, должно быть зафиксировано в протоколе общего собрания участников (акционеров). Если учредитель один, то решение по вопросам, относящимся к компетенции общего собрания участников общества, принимается им единолично и оформляется письменно (ст. 39 Федерального закона № 14-ФЗ).

Кроме того, необходим приказ руководителя организации, в котором будут оговорены все условия выплаты премии (основание выплаты, фамилии работников, суммы премии). Как правило, чаще всего собственники принимают решение о выплате премий из прибыли по окончанию отчетного года, когда уже сформирована годовая бухгалтерская отчетность, и на счет 84 со счета 99 списан финансовый результат. В бухгалтерском учете в этом случае на сумму премии делается проводка: Дебет 84 Кредит 70.

Если собственники решили выплатить премию из прибыли отчетного года (например, за квартал или полугодие), то в соответствии с п. 12 ПБУ 10/99 эту выплату нужно отнести к внереализационным расходам на дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», так как использование для этих целей в течение года счетов 99 и 84 Инструкцией по применению Плана счетов не предусмотрено.

Также будут учитываться и непроизводственные премии, начисленные без решения акционеров, только по приказу директора, наделенного соответствующими полномочиями.

Единый социальный налог и взносы в Пенсионный фонд РФ

Облагаются ли ЕСН и взносами в ПФ РФ суммы непроизводственных премий? Ответ на данный вопрос напрямую зависит от правомерности отнесения организацией этих расходов на прибыль. Как сказано в Постановлении Арбитражного суда Свердловской обл. от 20.04.05 № А60-41269/2004-С8, в силу требований главы 25 Налогового кодекса РФ отнесение либо неотнесение произведенных расходов на уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль налогоплательщиками производится в порядке и по правилам, установленным нормами Налогового кодекса, а не по волеизъявлению организаций (Постановлением ФАС УО от 25.07.05 № Ф09-3085/05-С2 выше названный судебный акт оставлен без изменения).

Таким образом, согласно этим требованиям и в соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму обоснованных и документально подтвержденных затрат, за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ:

–в виде расходов на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов) (п. 21 ст. 270 НК РФ);

– в виде премий, выплачиваемых работникам за счет средств специального назначения или целевых поступлений (п. 22 ст. 270 НК РФ).

Остановимся на каждом из этих пунктов подробнее.

Мы говорили о том, что непроизводственные премии не должны включаться в систему оплаты труда организации, предусмотренную трудовыми и коллективными договорами, а также положением о премировании. Это особенно важно, когда премия выдается по приказу руководителя за какие-либо результаты, косвенно связанные с производственной деятельностью, например, за досрочную сдачу объекта, по итогам квартала. Арбитражная практика показывает, что представители налоговой инспекции и в этих случаях нередко пытаются представить такие премии расходами, связанными с системой оплаты труда и, соответственно, начислить на них ЕСН и взносы в ПФ РФ. Однако суды принимают сторону налогоплательщика, указывая, что подобная премия не может быть принята для целей налогообложения прибыли поскольку не связана с результатами труда учреждения, и возможность ее выплаты не предусмотрена локальными актами учреждения (см.Постановление ФАС УО от 16.03.05 № Ф09-748/05АК).

Напомним, что премии, выплачиваемые по таким основаниям, должны быть разовыми и не носить систематического характера. Иначе они могут рассматриваться налоговиками как возможная схема ухода от уплаты налогов с расходов на оплату труда. В таких случаях суды обычно поддерживают доводы налоговой инспекции и считают привлечение организации к налоговой ответственности согласно п. 1 ст. 122 НК РФ правомерным. Так, в частности, в Постановлении ФАС УО № Ф09-3085/05-С2 говорится, что денежные выплаты работникам общества на основании ежемесячных приказов директора о премировании, прямо не предусмотренные трудовыми договорами (контрактами), фактически являлись обязательным элементом системы оплаты труда (носили систематический и регулярный характер, в несколько раз превышали размеры оплаты труда, установленные трудовыми договорами и с учетом анализа экономических результатов хозяйственной деятельности общества не могли быть выплачены за счет чистой прибыли налогоплательщика. Указанные выплаты носили стимулирующий характер и подлежали отнесению к расходам на оплату труда в силу ст. 255 Кодекса, а значит, должны были быть включены в налоговую базу при исчислении ЕСН.

К сведению: недавно чиновники выпустили два письма на рассматриваемую тему, в которых ответили на некоторые вопросы налогоплательщиков.

Во-первых, это Письмо МФ РФ № 03-03-04/1/345. В нем дан ответ на вопрос: вправе ли государственное унитарное предприятие учесть для целей налогообложения прибыли предусмотренное трудовым договором вознаграждение руководителю за результаты финансово-хозяйственной деятельности. В письме разъясняется, что несмотря на п. 4 действующего Положения об условиях оплаты труда руководителей государственных предприятий при заключении с ними трудовых договоров (контрактов), в котором говорится, что такое вознаграждение выплачивается за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, за вычетом средств, направленных на потребление. Руководствоваться в этом случае нужно положениями НК РФ, в частности, ст. 255 НК РФ, поскольку согласно ст. 1 НК РФ законодательство РФ о налогах и сборах состоит из настоящего Кодекса и принятых в соответствии с ним законов и актов, действующих в части, не противоречащей НК РФ. Исходя из этого, вознаграждение руководителю за результаты финансово-хозяйственной деятельности, предусмотренное трудовым договором, относится к расходам, уменьшающим налоговую базу по прибыли.

Во-вторых, это Письмо ФНС № ММ-8-02/326, в котором сообщается, что авторское вознаграждение, выплачиваемое работнику за созданную в рамках исполнения трудовых обязанностей интеллектуальную собственность, в соответствии с п. 2 ст. 8 Патентного закона РФ от 23.09.92 № 3517-1 может быть отнесено на расходы по оплате труда только в том случае, если оно будет предусмотрено трудовым договором с работником.

Далее поговорим о премиях, которые с режимом работы или условиями труда не связаны. Это, например, премии в честь профессиональных праздников, к юбилейным датам сотрудников, к 8 Марта и 23 февраля и т.п.

Если такие премии не предусмотрены трудовыми (коллективными) договорами, а также положением о премировании организации, то они не могут уменьшать налогооблагаемую базу по прибыли (п. 21 ст. 270 НК РФ). Соответственно, на эти суммы не нужно начислять ЕСН и взносы в ПФ РФ согласно п. 3 ст. 236 НК РФ.

А как поступать бухгалтеру в случае, если непроизводственные премии оговорены в документах, регулирующих оплату труда в организации? Свое мнение представители налогового ведомства очередной раз выразили в недавно выпущенном ПисьмеМФ РФ № 03-03-04/1/277. Они считают, что премии, приуроченные к праздничным дням или юбилейным датам, не могут быть приняты в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль, так как данные расходы не являются стимулирующими начислениями, связанными с режимом работы или условиями труда. Следовательно, независимо от того, предусмотрены они в трудовых (коллективных) договорах и положениях о премировании или нет, они не соответствуют требованиям ст. 255 НК РФ.

Однако сложившаяся арбитражная практика по этому вопросу опровергает мнение чиновников. Так, рассматривая дело о правомерности отнесения организацией премий к 1 Мая и ко Дню Победы в расходы на оплату труда, ФАС ПО в Постановлении от 07.09.04 № А65-20830/03-СА1-32 указал, что выплата премий к знаменательным датам предусматривалась трудовыми договорами и положением о материальном стимулировании работников. Следовательно, эти премии соответствуют понятию «оплата труда», установленному п. 25 ст. 255 НК РФ, и обоснованно включены в состав расходов, уменьшающих доходы при расчете налога на прибыль.

Теперь перейдем к п. 22 ст. 270 НК РФ и рассмотрим понятия средств специального назначения и целевых поступлений.

Под «средствами специального назначения», упомянутыми в пункте 22 указанной статьи, следует понимать средства, определенные собственниками организации для выплаты премий, – такое разъяснение дано в разделе 5.6 Методических рекомендаций по налогу на прибыль. И хотя этот документ утратил силу, суть определения осталась прежней. Это часть заработанной чистой прибыли общества, которую собственники не распределяют между собой, а отдают для поощрения сотрудников. На практике такие средства часто называют фондом потребления либо фондом материального стимулирования работников. На суммы премий, выплаченных из них, ЕСН и взносы в ПФ РФ не начисляются.

Обратите внимание: согласно ст. 30 Федерального закона № 14-ФЗ порядок создания и размеры вышеназванных фондов обязательно должны быть прописаны в уставе общества. В противном случае доказывать правомерность выплат из прибыли, возможно, придется в суде (см. Постановление Арбитражного суда Свердловской области № А60-41269/2004-С8).

Обширная арбитражная практика показывает, что, если такие фонды созданы организацией из чистой прибыли в соответствии со всеми необходимыми требованиями, то суд поддерживает сторону налогоплательщика даже в тех случаях, когда премии выплачивались ежемесячно за выполнение каких-либо производственных показателей. Так, рассматривая спорную ситуацию, суд счел доводы налоговой инспекции о необходимости начисления ЕСН на суммы ежемесячных премий за увеличение объема продаж несостоятельными, поскольку источником выплаты поощрений работникам являлся специальный фонд общества, образованный в соответствии с решением учредителя за счет прибыли, оставшейся в распоряжении предприятия после налогообложения (см. Постановление ФАС МО от 19.04.05 № КА-А40/2661-05).

Что такое целевые поступления, понятно. Это средства, направляемые физическими либо юридическими лицами на определенные цели, например, на поддержку научных разработок, технических проектов, образования, всевозможные гранты. Премии, выплачиваемые из них, также ЕСН и взносами в ПФ РФ не облагаются. Однако налоговые органы при проверках порой утверждают, что поскольку в силу ст. 251 НК РФ эти суммы не учитываются при формировании налоговой базы по налогу на прибыль, то положение п. 3 ст. 236 НК РФ на них не распространяется. Суд и в этом случае встает на сторону налогоплательщика. В частности, в Постановлении ФАС ЦО от 07.04.05 № А14-13070-2004/409/28 указано, что довод Инспекции о том, что Общество обязано было исчислить ЕСН с суммы премий, выплачиваемых работникам предприятия за счет средств целевого финансирования, поскольку не формировало с указанной суммы налоговую базу по налогу на прибыль, не основан на нормах действующего законодательства.

Взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний

Как сказано в п. 3 Правил начисления, учета и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, взносами на этот вид страхования организация должна облагать начисленную по всем основаниям оплату труда (доход) работников (в том числе внештатных, сезонных, временных, выполняющих работу по совместительству).

Исключение составляют лишь начисления, установленные Перечнем выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Фонд социального страхования Российской Федерации, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 07.07.99 № 765. К сожалению, премии, выплачиваемые из прибыли, в нем не упомянуты. И потому зачастую при проверках сотрудники ФСС РФ принимают решение о взыскании с организации недоимки по страховым взносам и пеней с сумм таких премий. Однако это решение неправомерно, так как противоречит сути страховых взносов. Ведь согласно п. 1ст. 5 Федерального закона от 24.07.98 № 125-Ф3 страхованию подлежат физические лица, выполняющие работу на основании трудового договора, следовательно, и взносы должны начисляться на те выплаты, которые связаны с исполнением работником трудовых обязанностей. А, как мы помним, непроизводственные премии в понятие оплата труда не входят. Эту точку зрения поддерживают суды. В Постановлении ФАС ВВО от 01.04.05 № А43-20167/2004-31-834 говорится: действующим законодательством, однако, не установлено, что объектом для исчисления страховых взносов в Фонд социального страхования Российской Федерации являются любые доходы. Основанием для исчисления страховых взносов являются выплаты, начисленные работнику за определенный трудовой результат (исполнение служебных обязанностей, выполнение работы, оказание услуги).

Следовательно, утвержденный постановлением Правительства Российской Федерации Перечень устанавливает исключения не из любых доходов, полученных физическими лицами, а из выплат, начисленных работникам в связи с выполнением ими работы (служебных обязанностей).

Сам по себе факт наличия трудовых отношений между Обществом и физическими лицами не является основанием для вывода о том, что все выплаты, которые начисляются данным физическим лицам, по существу, представляют собой оплату их труда.

Таким образом, полагаясь на многочисленные решения судов, принятые в пользу налогоплательщиков, можно с уверенностью сказать, что с сумм непроизводственных премий взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний начислять не нужно. При возникновении разногласий с представителями ФСС можно смело обращаться в суд.

Налогообложение премий из прибыли при спецрежимах

Согласно п. 2 ст. 346.11 НК РФ (для организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения) и п. 4 ст. 346.26 НК РФ (для организаций, переведенных на ЕНВД) налог на прибыль, налог на имущество и единый социальный налог заменяются соответствующим единым налогом. При этом взносы на обязательное пенсионное страхование уплачиваются в соответствии с законодательством РФ.

Напомним, что при исчислении взносов в ПФ РФ применяется та же расчетная база, что и при исчислении ЕСН. При расчете из этой базы согласно п. 3 ст. 236 НК РФ исключаются выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они произведены), указанные в п. 1 той же статьи, если они не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Но поскольку организации, работающие на спецрежимах, не являются плательщиками налога на прибыль, то действие п. 3 ст. 236 НК РФ на них не распространяется. И поэтому, по мнению налоговиков, высказанному в Письме МФ РФ № 04-04-04/61, на суммы премий, выплаченных сотрудникам за счет собственных средств организации, следует начислять взносы на обязательное пенсионное страхование в полном объеме, то есть в размере 14% .

Налог на доходы физических лиц

Со всех сумм, которые организация выплачивает своим сотрудникам, в том числе и премий из прибыли, нужно удерживать НДФЛ (пп. 6 п. 1 ст. 208 НК РФ). Заметим, что в п. 7 ст. 217 НК РФ говорится, что от налогообложения освобождаются международные, иностранные или российские премии за выдающиеся достижения в области науки и техники, образования, культуры, литературы и искусства согласно Перечню премий, утвержденному Правительством РФ. Однако к деятельности хозяйственных организаций эти премии отношения не имеют, их выплачивают различные фонды, и все денежные поощрения сотрудников бухгалтер организации должен облагать НДФЛ.

Обратите внимание: работник может быть поощрен не только денежной премией, но и подарком. В этом случае удерживать НДФЛ не нужно, если общая стоимость подарков за налоговый период не превысит 4 000 руб. (п. 28 ст. 217 НК РФ). Если стоимость подарков больше, то разница включается в налогооблагаемый доход сотрудника.

Часто непроизводственные премии выдаются отдельно, к определенному событию, а не в установленный день зарплаты. Поэтому напомним бухгалтеру, что в соответствии с п. 6 ст. 226 НК РФ уплатить начисленный с этих сумм НДФЛ в бюджет нужно в день получения в банке денег на выплату премий, а если такое вознаграждение выдается в натуральной форме, то на следующий день после удержания налога из доходов работников.

Итак, мы рассмотрели вопросы налогообложения премий, выплачиваемых из прибыли. Из сказанного можно заключить, что если такие премии обоснованно отнесены организацией к расходам, не уменьшающим налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, то ЕСН, взносами в ПФ РФ, а также взносами на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний они не облагаются.

В бухгалтерском учете начисление и выплата непроизводственных премий будет иметь следующий вид:

Как «потратить» чистую прибыль правильно

Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 23 мая 2014 г.

Содержание журнала № 11 за 2014 г.Ю.А. Иноземцева, эксперт по бухгалтерскому учету и налогообложению

Как известно, чистую прибыль (ЧП) компании распределяют собственники. Но каким бы ни было их решение, бухгалтер должен отразить его в учете и отчетности. Загвоздка в том, что в нормативных актах по бухучету говорится только о том, как посчитать прибыльп. 83 Положения, утв. Приказом Минфина от 29.07.98 № 34н. В течение года она накапливается по кредиту счета 99 «Прибыли и убытки», а при составлении годовой бухгалтерской отчетности сумма чистой прибыли списывается со счета 99 в кредит счета 84 «Нераспределенная прибыль». Кредитовое сальдо по счету 84 — это и есть ваша нераспределенная прибыль (НРП). А вот о том, как «потратить» прибыль, в нормативных актах по бухучету практически ничего не сказано, есть лишь упоминание в Плане счетов.

Порядок распределения ЧП установлен Законами об АО и ОООподп. 11 п. 1 ст. 48 Закона от 26.12.95 № 208-ФЗ (далее — Закон об АО); подп. 7 п. 2 ст. 33 Закона от 08.02.98 № 14-ФЗ (далее — Закон об ООО). При этом акционерные общества обязаны часть ЧП направить в резервный фонд, а ООО могут это делать по желаниюпп. 1, 2 ст. 35 Закона об АО; п. 1 ст. 30 Закона об ООО. Остальную прибыль акционеры (участники) могут распределить по собственному усмотрению. Так, при соблюдении определенных условий они могут направить прибыль на выплату дивидендовстатьи 42, 43 Закона об АО; п. 1 ст. 28, ст. 29, п. 1 ст. 30 Закона об ООО. А иногда собственники принимают решение направить ЧП на приобретение новых ОС или выплату премий работникам. Но Законы об АО и ООО не говорят о том, как в этих случаях отразить распределение НРП в бухучете.

Чтобы разобраться в этом вопросе, сначала поговорим о том, что такое НРП с точки зрения отчетности.

Что такое капитал и прибыль

Нераспределенная прибыль — это часть капитала организации, она отражается в разделе III «Капитал и резервы» баланса.

Стандартами установлены правила только для признания активов и обязательств, а капитал — это арифметическая разность между ними. Правил учета капитала не существует ни в РСБУ, ни в МСФО.

В свою очередь, прибыль — это разница между доходами и расходамип. 7 МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности».

Так же как и в случае с капиталом, стандартами установлены только правила учета доходов и расходов, а прибыль — производная величина.

Учет доходов регулируется специальным стандартом ПБУ 9/99, а расходов — ПБУ 10/99. Причем понятия «доходы» и «расходы» также определяются с помощью категорий «активы» и «обязательства».

Так, доходы организации — это увеличение ее экономических выгод в результате поступления активов или погашения обязательств, за исключением вкладов участниковп. 2 ПБУ 9/99. Как видно из формулы для расчета капитала, в результате поступления активов или погашения обязательств капитал увеличивается.

Расходы организации — это, напротив, уменьшение ее экономических выгод в результате выбытия активов и (или) возникновения обязательств, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества)п. 2 ПБУ 10/99. В результате выбытия активов или возникновения обязательств капитал организации уменьшается.

Конечно, это только общие определения доходов и расходов, для их признания необходимо соблюдение определенных условий, установленных в ПБУ 9/99 и 10/99, но в этой статье мы их рассматривать не будем.

Отметим, что увеличение или уменьшение экономических выгод организации, произошедшее в результате операций с ее собственниками (например, выплата дивидендов), не признается ни доходами, ни расходами. Правда, прямо об этом говорится только в МСФО, но фактически это правило действует и в РСБУп. 109 МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности».

ВЫВОД

Капитал, в том числе НРП, — это не имущество организации, а абстрактные финансовые категории, которые представляют собой арифметическую разность между активами и обязательствами (доходами и расходами).

Распределяем прибыль

Возникает вопрос: если прибыль — это не деньги, а абстрактный показатель финансовой отчетности, то как ее можно распределить или на что-то «истратить»? Условно можно сказать, что прибыль «тратится», когда уменьшается ее величина в балансе. Это происходит при выплате дивидендов и создании резервного фонда. Рассмотрим эти и другие варианты распределения прибыли, а также их влияние на показатели отчетности.

Дивиденды

Самый распространенный способ распределения прибыли — выплата дивидендов. Как мы уже говорили, отток активов в связи с выплатой дивидендов не признается расходом организации. Поэтому начисление дивидендов участникам относится непосредственно на уменьшение НРП и капитала организации, отражается проводкой: дебет счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» – кредит счета 75 «Расчеты с учредителями».

Дивиденды можно выплатить деньгами или имуществом, но в любом случае выплата дивидендов приведет к уменьшению активов организациип. 1 ст. 42 Закона об АО. При выплате деньгами проводка будет такая: дебет счета 75 «Расчеты с учредителями» – кредит счета 51 «Расчетные счета». А выплата дивидендов имуществом (например, товаром) отражается как реализация проводками:

• дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – кредит счета 90-1 «Выручка» — признана выручка от реализации товара, переданного в счет выплаты дивидендов;
• дебет счета 90-2 «Себестоимость продаж» – кредит счета 41 «Товары» — списана себестоимость товара;
• дебет счета 75 «Расчеты с учредителями» – кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» — зачтена задолженность перед участником по выплате дивидендов.

Распределение прибыли на дивиденды приводит к уменьшению капитала (в том числе строки 1370 НРП) и активов.

Резервный фонд

Как мы уже говорили, АО обязаны создавать резервный фонд. Его размер должен составлять минимум 5% уставного капитала общества, а уставом АО может быть определен и больший размер фондап. 1 ст. 35 Закона об АО. Если ООО создает резервный фонд, то его размер определяется исключительно уставомп. 1 ст. 30 Закона об ООО.

Резервный фонд создается проводкой: дебет счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» – кредит счета 82 «Резервный капитал». И отражается в балансе по строке 1360 в разделе III «Капитал и резервы».

Таким образом, с точки зрения финансовой отчетности создание резервного фонда приводит к перераспределению сумм внутри раздела III баланса (часть НРП как бы «перекладывается» в другую статью капитала). В результате такого перераспределения структура баланса организации улучшается. Ведь на дивиденды можно распределить только НРП, а резервный фонд останется в капитале теоретически навечно. Так как несмотря на то, что написано в Законах об АО и ООО, потратить резервный капитал нельзя. А в активе баланса резервному фонду соответствуют ресурсы (имущество, деньги), обеспеченные собственными средствами организации, что, безусловно, хорошо.

С финансовой (но не с юридической) точки зрения резервный фонд можно сравнить с уставным капиталом. Не случайно в Законе об АО, когда речь идет о требованиях к структуре баланса (например, при принятии решения о выплате дивидендов), резервный фонд упоминается наряду с уставным капиталом. Например, на день принятия решения о выплате дивидендов чистые активы не должны быть меньше, чем сумма уставного и резервного капиталап. 1 ст. 43 Закона об АО.

Резервный фонд можно использовать на покрытие убытков, если собственники приняли такое решение. На дату его принятия делается проводка: дебет счета 82 «Резервный капитал» – кредит счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Принятие собственниками решения о погашении убытков за счет резервного капитала нужно раскрыть в пояснениях к отчетностип. 10 ПБУ 7/98. Как вы понимаете, в результате использования резервного фонда, так же как и при его создании, капитал организации не изменится. Покрытие убытков за счет резервного фонда имеет скорее психологический эффект — «безубыточный» баланс выглядит привлекательнее для инвесторов.

Кроме того, согласно Закону об акционерных обществах средства резервного фонда можно направить на погашение облигаций и выкуп акций. Однако, по нашему мнению, это утверждение не имеет смысла. Ведь погасить облигации (или выкупить акции) — значит, выплатить деньги их держателю. Следовательно, на погашение и выкуп ценных бумаг можно направить только активы, а не статью капитала.

Выпуск облигаций отражается так же, как привлечение займа, проводкой по дебету счета 51 «Расчетные счета» и кредиту счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»п. 1 ПБУ 15/2008.

Соответственно, погашение облигаций отражается проводкой: дебет счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» – кредит счета 51 «Расчетные счета». В результате одновременно уменьшаются активы и обязательства в балансе. Статьи капитала эта операция не затрагивает. Правда, в комментарии к счету 82 Инструкции по применению Плана счетов говорится, что погашение облигаций за счет средств резервного фонда отражается проводкой: дебет счета 82 «Резервный капитал» – кредит счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам». Однако с этим нельзя согласиться. Ведь, как мы уже говорили, по кредиту счета 66 отражается выпуск облигаций, а не их погашение.

Создание резервного фонда за счет ЧП и использование его на погашение убытков приводит к перераспределению сумм внутри статей капитала. Использовать резервный фонд для других целей (например, на погашение облигаций) невозможно.

Фонды накопления и потребления

Иногда собственники хотят направить НРП на приобретение новых ОС, на выплату премий работникам или на благотворительность. Обычно в таких случаях они принимают решение о создании так называемых фондов накопления и потребления.

Бухгалтеру нужно отразить решение собственников в учете. Но как это сделать, ведь такие фонды не упоминаются ни в Законах об АО и ООО, ни в действующих нормативных актах по бухучету. Сразу скажем, что никаких фондов в учете можно не создавать.

Само понятие фондов за счет прибыли пришло к нам из советского бухучета. Например, советские предприятия создавали фонды развития производства, средства которых направлялись на приобретение нового оборудования. В Инструкции к Плану счетов 1985 г. говорится, что средства такого фонда, предназначенные для приобретения оборудования, должны храниться в банке на специальном счетекомментарий к счету 87 Инструкции по применению Плана счетов, утв. Приказом Минфина СССР от 28.03.85 № 40 (утратила силу). То есть советские фонды за счет прибыли — это реальные деньги, которые выделялись на определенные цели и хранились на отдельных счетах в кредитном учреждении, а затем расходовались по назначению. Как вы понимаете, сейчас все происходит иначе. Даже если собственники принимают решение направить чистую прибыль на приобретение ОС, никто не зачисляет деньги, предназначенные на его покупку, на какой-то специальный счет. То есть от советского понятия «фонды» сохранилось только слово, в то время как правила учета в корне изменились.

Приобретение организацией ОС приводит к перераспределению сумм внутри актива баланса. Например, у организации станет меньше денег (уменьшится остаток по строке 1250 баланса), зато появится ОС (увеличится остаток по строке 1150). При этом как итог актива баланса, так и капитал останутся неизменными. А затраты организации на выплату работникам премий, перечисление средств на благотворительность и тому подобное всегда признаются расходами организации и отражаются в отчете о финансовых результатахпп. 5, 11 ПБУ 10/99; Письмо Минфина от 19.12.2008 № 07-05-06/260. Относить такие затраты в дебет счета 84 нельзя, это противоречит действующим нормативным актам по бухучету.

Значит, направить НРП на приобретение активов или в оплату расходов просто невозможно в силу самой природы понятия «чистая прибыль».

То есть даже если в решении собственников есть формулировки типа «оплатить такие-то расходы или приобрести имущество за счет чистой прибыли», бухгалтер должен отражать и расходы, и приобретение активов так же, как и обычные хозяйственные операции.

Правда, в Плане счетов говорится, что организация может (но не обязана) в аналитическом учете разделять «использованную» и «неиспользованную» НРП. Например, можно открыть к счету 84 субсчета´ «Созданный фонд потребления» и «Использованный фонд потребления». И при расходовании денег на цели, указанные в решении участников (например, при покупке ОС), делать проводку: дебет 84, субсчет «Созданный фонд потребления», – кредит 84, субсчет «Использованный фонд потребления». Вы можете так и поступить.

Однако с точки зрения бухгалтерского учета в этом нет никакого смысла. Ведь от перераспределения сумм между субсчетами общее сальдо по счету 84 «Нераспределенная прибыль» не изменится.

Мало того, создание так называемых фондов потребления с аналитикой на счете 84 может привести к налоговым неприятностям. Ведь, по мнению Минфина и налоговой службы, расходы, понесенные «за счет чистой прибыли» не учитываются при расчете налога на прибыльПисьма Минфина от 31.10.2013 № 03-03-06/4/46457, от 27.04.2006 № 03-03-04/1/406; ФНС от 20.05.2010 № ШС-37-3/1977@. Эта позиция основана на том, что согласно п. 1 ст. 270 НК дивиденды «и другие суммы прибыли после налогообложения» не учитываются при исчислении налога на прибыль. Поэтому если собственники решили выплачивать «за счет чистой прибыли», например, премию директору, то учесть ее в расходах без споров с налоговиками не получитсяПисьмо Минфина от 31.10.2013 № 03-03-06/4/46457.

Иногда с тем, что расходы «за счет чистой прибыли» не учитываются для целей налогообложения, соглашается и судПостановление ФАС МО от 31.07.2009 № КА-А40/5629-09.

Ведение аналитики по «использованной» прибыли на счете 84 может повредить самим собственникам. Ведь некоторые специалисты считают, что «использованную» прибыль (которая числится на счете 84, субсчет «Использованный фонд потребления») нельзя распределять на дивиденды, так как она якобы уже истрачена. С этим нельзя согласиться. Ведь приобретение ОС не влияет на капитал, а приводит к замене одного вида актива (денег на расчетном счете) другим активом (ОС), НРП при этом не меняется. Если же организация понесла какие-либо расходы, то это повлияет на финансовый результат текущего года, а не на прибыль прошлых лет.

Если собственники хотят, чтобы компания купила ОС за счет прибыли или потратила деньги на благотворительность, бухгалтеру нужно отражать такие затраты в обычном порядке как активы или расходы. Создавать в учете какие-либо фонды не нужно.

***

С одной стороны, акционеры (участники) могут принимать решения о распределении прибыли на какие угодно цели, закон их не ограничивает.

С другой стороны, само понятие «чистая прибыль» является сугубо абстрактной финансовой категорией, поэтому купить что-либо «за счет прибыли» невозможно.

Другие статьи журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» на тему «Бухгалтерский учет / бухгалтерская отчетность»:

2019 г.

1. Ответы на «бухотчетные» вопросы, № 8
2. Управленческий ОФР, № 6
3. Учетная политика — 2020, № 23
4. «Валютное» ПБУ 3/2006 подправили, № 2
5. Новый профстандарт для бухгалтеров, № 12 Бухотчетность: вопросы после сдачи, № 12 Памятка по профстандарту «Бухгалтер», № 12
6. Предоставление акционерам бухотчетности, № 10