Участие аудитора в инвентаризации

Участие аудитора в инвентаризации

ПРАВИЛО (СТАНДАРТ) N 6.
АУДИТОРСКОЕ ЗАКЛЮЧЕНИЕ
ПО ФИНАНСОВОЙ (БУХГАЛТЕРСКОЙ) ОТЧЕТНОСТИ
Обстоятельства, которые могут привести к выражению
мнения, не являющегося безоговорочно положительным
40. Ограничение объема аудита может быть следствием обстоятельств (например, если время назначения аудитора не позволяет ему наблюдать за проведением инвентаризации товарно-материальных запасов). Ограничение объема также возможно, если, по мнению аудитора, учетная документация аудируемого лица отсутствует либо не соответствует требованиям законодательства Российской Федерации или если аудитор не может осуществить процедуры аудита, которые считает необходимыми. При этих обстоятельствах аудитор должен выполнить возможные альтернативные процедуры, чтобы получить достаточные доказательства.
Вместе с тем мы не наблюдали за проведением инвентаризации товарно-материальных запасов по состоянию на 31 декабря 20(ХХ) г., так как эта дата предшествовала дате привлечения нас в качестве аудиторов организации «YYY».
ПРАВИЛО (СТАНДАРТ) N 12.
СОГЛАСОВАНИЕ УСЛОВИЙ ПРОВЕДЕНИЯ АУДИТА
Договор оказания аудиторских услуг
7. обязательство руководства аудируемого лица обеспечить присутствие сотрудников аудитора при проведении инвентаризации имущества аудируемого лица.
ПРАВИЛО (СТАНДАРТ) N 17.
ПОЛУЧЕНИЕ АУДИТОРСКИХ ДОКАЗАТЕЛЬСТВ В КОНКРЕТНЫХ СЛУЧАЯХ
Присутствие аудитора при проведении инвентаризации
материально-производственных запасов
2. Если величина материально-производственных запасов является существенной для финансовой (бухгалтерской) отчетности, аудитор должен получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства относительно количества и состояния материально-производственных запасов, присутствуя при их инвентаризации. Это позволяет аудитору инспектировать материально-производственные запасы, наблюдать за соблюдением установленного порядка контроля за их сохранностью и отражения в бухгалтерском учете результатов проведения инвентаризации, а также получать доказательства надежности процедур, предусмотренных руководством аудируемого лица.
3. Если в силу непредвиденных обстоятельств аудитор не может присутствовать при инвентаризации материально-производственных запасов, он самостоятельно проводит выборочный осмотр и пересчет запасов или наблюдает за проведением инвентаризации в другой день, а в случае необходимости составляет оборотную ведомость движения запасов в период между датами, по состоянию на которые проведен выборочный осмотр и пересчет и составлена финансовая (бухгалтерская) отчетность.
4. Если местонахождение и характер материально-производственных запасов не позволяют аудитору присутствовать при инвентаризации, он должен определить, возможно ли в ходе выполнения альтернативных процедур получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства относительно количества и состояния этих запасов, а также сделать вывод об отсутствии оснований для включения в аудиторское заключение оговорки об ограничении объема аудита. Например, документация по последующей продаже материально-производственных запасов, приобретенных до проведения инвентаризации, может давать достаточные надлежащие аудиторские доказательства.

Присутствие аудитора при проведении инвентаризации МПЗ.

Качество проведения аудиторской проверки определяется многими факторами, среди которых можно выделить надежность и достаточность полученных в ходе проверки доказательств. Согласно стандартам аудиторской деятельности одним из основных методов получения доказательств является инвентаризация.

В соответствии со ст. 12 Федерального закона «О бухгалтерском учете» от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка.

Порядок проведения инвентаризации имущества и финансовых обязательств организации и оформления ее результатов утвержден Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными приказом Минфина РФ от 13 июня 1995 г. № 49.

Роль инвентаризации в аудите трудно переоценить. В правиле (стандарте) аудиторской деятельности № 5 «Аудиторские доказательства» приведены основные методы получения доказательств и предпосылки подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности, в отношении которых необходимо собрать доказательства, а также перечислены основные качественные (надлежащий характер) и количественные (достаточность) требования к полученным доказательствам.

Одним из методов получения доказательств согласно вышеназванному стандарту является наблюдение. Оно представляет собой отслеживание аудитором процесса или процедуры, выполняемой другими лицами (например, наблюдение аудитора за пересчетом материальных запасов, иных ценностей, осуществляемым сотрудниками аудируемого лица, или отслеживание выполнения процедур внутреннего контроля, по которым не остается документальных свидетельств для аудита).

В соответствии с правилом (стандартом) № 6 «Аудиторское заключение» аудитор может модифицировать аудиторское заключение посредством включения оговорки, в случае если он не присутствовал при инвентаризации имущества и финансовых обязательств.

Согласно правилу (стандарту) аудиторской деятельности № 8 «Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом» под контрольной средой понимаются осведомленность и действия руководства аудируемого лица, направленные на установление и поддержание системы внутреннего контроля, а также понимание важности такой системы. Контрольная среда влияет на эффективность конкретных средств контроля и включает в том числе сравнение результатов подсчета денежных средств, ценных бумаг и товарно-материальных запасов с бухгалтерскими записями (инвентаризацией).

В соответствии с правилом (стандартом) № 13 «Обязанности аудитора по рассмотрению ошибок и недобросовестных действий в ходе аудита» аудитор в ответ на оценку риска возможного существенного искажения, появляющегося в результате недобросовестного составления финансовой (бухгалтерской) отчетности, может принять ряд мер, в частности по инвентаризации материальных запасов. Если существует риск возможного существенного искажения в результате недобросовестных действий в отношении количества материальных запасов, то следует проверить документацию по запасам в целях установления местонахождения отдельных единиц или мест, требующих особого внимания во время или после инвентаризации. Такая обзорная проверка может привести, например, к принятию решения об инвентаризации в отдельных местах без предварительного оповещения или к просьбе, обращенной к руководству аудируемого лица, об обеспечении проведения инвентаризации во всех местах в одно и то же время.

С принятием новых федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности, утвержденных постановлением Правительства РФ от 16 апреля 2005 г. № 228 «О внесении изменений в федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности, утвержденные постановлением Правительства РФ от 23 сентября 2002 г. № 696», значение инвентаризации в аудите как одного из основных методов получения доказательств только усилилось.

Так, правилом (стандартом) аудиторской деятельности № 17 «Получение аудиторских доказательств в конкретных случаях» регламентируется обязательное присутствие аудитора при проведении инвентаризации материально-производственных запасов во всех случаях, когда величина таких запасов является существенной для финансовой (бухгалтерской) отчетности. При этом аудитор должен получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства относительно количества и состояния материально-производственных запасов, присутствуя при их инвентаризации. Это позволяет аудитору инспектировать МПЗ, наблюдать за соблюдением установленного порядка контроля за их сохранностью и отражением в бухгалтерском учете результатов проведения инвентаризации, а также получать доказательства надежности процедур, предусмотренных руководством аудируемого лица.

Практика аудита показывает, что участие аудитора в ходе инвентаризации аудируемого лица происходит достаточно редко по ряду причин:

• • во-первых, отношение к инвентаризации является формальным для многих организаций, несмотря на то что именно инвентаризация является одним из ключевых элементов системы внутреннего контроля;
• • во-вторых, участие аудитора в процессе инвентаризации неизбежно увеличивает срок проведения проверки, что автоматически сказывается на ее стоимости.

При этом стандарт № 17 регламентирует порядок получения аудиторских доказательств при отсутствии участия аудитора в процессе инвентаризации. Если в силу непредвиденных обстоятельств аудитор не может присутствовать при инвентаризации МПЗ, то он самостоятельно проводит выборочный осмотр и пересчет запасов или наблюдает за проведением инвентаризации в другой день, а в случае необходимости составляет оборотную ведомость движения запасов в период между датами, по состоянию на которые проведен выборочный осмотр и пересчет и составлена финансовая (бухгалтерская) отчетность.

Часто местонахождение и характер материально-производственных запасов не позволяют аудитору присутствовать при инвентаризации. В подобном случае ему необходимо определить, возможно ли в ходе выполнения альтернативных процедур получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства относительно количества и состояния этих запасов, а также сделать вывод об отсутствии оснований для включения в аудиторское заключение оговорки об ограничении объема аудита. Например, документация по последующей продаже МПЗ, приобретенных до проведения инвентаризации, может давать достаточные надлежащие аудиторские доказательства.

В процессе участия аудитора в проведении инвентаризации материально-производственных запасов или выполнении альтернативных процедур должны учитываться:

• • особенности системы бухгалтерского учета запасов и внутреннего контроля за их сохранностью;
• • неотъемлемый риск, риск средств контроля и риск необнару- жения в отношении материально-производственных запасов, а также уровень существенности;
• • необходимость соответствия утвержденного руководством аудируемого лица порядка проведения инвентаризации требованиям нормативных правовых актов и особенностям деятельности аудируемого лица;
• • срок проведения инвентаризации материально-производственных запасов;
• • места хранения МПЗ;
• • целесообразность привлечения экспертов.

Если материально-производственные запасы размещены в нескольких местах, то аудитор должен определить, где его присутствие является наиболее важным. При этом он должен принять во внимание существенность этих запасов и оценку неотъемлемого риска и риска средств контроля применительно к разным местам их нахождения.

Прежде чем приступить непосредственно к участию в инвентаризации, аудитору следует ознакомиться с утвержденным руководством аудируемого лица документом, регламентирующим порядок инвентаризации, чтобы получить информацию в отношении:

• • применяемых процедур контроля, например при сборе заполненных инвентаризационных ведомостей, учете незаполненных бланков ведомостей, а также подсчете и повторном пересчете запасов;
• • порядка определения степени готовности незавершенного производства, определения некондиционных, вышедших из употребления или поврежденных изделий, а также материально-производственных запасов, принадлежащих третьей стороне, например товаров, принятых на комиссию;
• • наличия порядка, регламентирующего движение материально-производственных запасов между подразделениями аудируемого лица, а также порядка сдачи и приемки этих запасов до и после даты окончания отчетного периода.

Аудитор должен также рассмотреть процедуры отнесения аудируемым лицом поступающих материально-производственных запасов к различным учетным периодам и получить подробную информацию о движении этих запасов до пересчета, во время и после него, чтобы в дальнейшем ее можно было проверить.

Инвентаризация МПЗ может быть проведена аудитором на дату, отличную от даты окончания отчетного периода, когда риск средств контроля ниже высокого. Если инвентаризация проводилась до даты окончания отчетного периода, то аудитор, выполнив надлежащие процедуры, должен определить, правильно ли отражены в бухгалтерском учете изменения материально-производственных запасов, которые произошли между датой их пересчета и датой окончания отчетного периода.

Если для определения остатков на конец отчетного периода аудируемое лицо применяет систему непрерывного учета материально-производственных запасов, то аудитор, выполнив надлежащие процедуры, должен определить, понятны ли причины любых существенных различий между результатами инвентаризационного пересчета и записями, полученными в результате непрерывного учета этих запасов, а также выяснить, вносятся ли соответствующие поправки в данные бухгалтерского учета.

Аудитор должен проверить соответствующий регистр учета материально-производственных запасов, например ведомость остатков запасов, составленную на основании последней инвентаризации, чтобы определить, насколько точно в нем отражаются фактические результаты пересчета.

Если материально-производственные запасы аудируемого лица находятся на хранении у третьей стороны, аудитор должен получить непосредственно от третьей стороны (по запросу аудируемого лица, уполномочивающего третью сторону направить ответ непосредственно аудитору) подтверждение относительно количества и состояния запасов, хранимых по поручению аудируемого лица.

Если аудитор не участвует непосредственно в процессе инвентаризации, то ему необходимо оценить надежность системы внутреннего контроля аудируемого лица и затем проверить правильность отражения результатов инвентаризации в бухгалтерском и налоговом учете и отчетности.

В случае участия аудитора в процессе инвентаризации аудируемого лица данную процедуру целесообразно провести в несколько стадий:

• • на первой стадии аудитору необходимо ознакомиться с внутренними положениями, регламентирующими порядок проведения инвентаризации, выявить особенности и специфику аудируемого лица;
• • на второй стадии необходимо оценить систему внутреннего контроля аудируемого лица при проведении инвентаризации. На данной стадии рекомендуется использовать тесты или вопросники;
• • на третий стадии аудитору необходимо подготовить рабочую документацию, позволяющую документировать процесс инвентаризации;
• • на четвертой стадии после завершения процесса инвентаризации аудитор анализирует полученные доказательства и сопоставляет результаты инвентаризации с данными бухгалтерского учета.

В таблицах 5.2 и 5.3 приведены извлечения из методики организации и проведения инвентаризации, которые можно использовать как при участии аудитора в ходе инвентаризации, так и тогда, когда он непосредственно в ней не участвует.

Оценка системы внутреннего контроля (извлечение)

Таблица 5.2

№ п/п		ответа	Примечание
Организация и документирование инвентаризации
	Существуют ли внутренние распоряжения руководства относительно проведения инвентаризации
	Имеется ли на предприятии Положение об инвентаризации
	Имеется ли приказ о назначении инвентаризационной комиссии (номер, дата)
	Утвержден ли график проведения инвентаризации
	Проводятся ли инвентаризации в соответствии с установленным графиком
	Использовались ли унифицированные формы бланков для проведения инвентаризации
	Что подлежало инвентаризации
	Получены ли инвентаризационной комиссией последние к моменту инвентаризации приходные и расходные документы
	Проводится ли инвентаризация во всех случаях, предусмотренных законодательством (смена материально ответственного лица, хищения и др.)
	Проводятся ли внезапные инвентаризации кассы или складских помещений
	Подписываются ли всеми членами инвентаризационной комиссии исправления в инвентаризационных описях
	Имеются ли исправления (помарки, подчистки) в инвентаризационных описях и сличительных ведомостях
Послеинвентаризационный период
	Сверены ли данные инвентаризационных описей с данными бухгалтерского учета
	Составлены ли сличительные ведомости
	Какова величина положительных отклонений (излишка)

Окончание табл. 5.2

	Какова величина отрицательных отклонений (недостачи)
	Какими проводками и в каком периоде были отражены результаты инвентаризации
	Составлен ли протокол работы инвентаризационной комиссии
	Был ли утвержден протокол руководителем предприятия
	Выявляются ли лица, виновные в хищении и недостачах материальных ценностей
	Применяются ли меры по устранению случаев хищения материальных ценностей
	Своевременно ли отражаются результаты инвентаризации в бухгалтерском учете (отчетности)
	Своевременно ли отражаются результаты инвентаризации в налоговом учете (отчетности)

Участие аудитора в инвентаризации (извлечение)

Таблица 5.3

№

п/п

Порядок проведения инвентаризации

Инвентаризация имущества и обязательств – это периодическая проверка их наличия, состояния и оценки. Имеющееся у организации имущество может не соответствовать данным бухгалтерского учета. Например, материальные ценности подвергаются естественным природным воздействиям – испарению, усушке, порче и т.д. В результате их количество и стоимость существенно уменьшаются. На предприятии могут быть выявлены злоупотребления, допущенные при учете, – хищения, обмеры, обвесы и т.д. Инвентаризация, таким образом, позволяет проверить соблюдение правил и условий хранения материальных ценностей, денежных средств, ведения складского хозяйства и реальность данных учета, содержания и эксплуатации машин, оборудования, других объектов основных средств организации, а также предотвращает такие негативные явления, как хищения имущества работниками предприятия.

Кроме того, при документировании фактов хозяйственной деятельности организации и при их отражении в бухгалтерском учете допускаются различные ошибки, описки, неточности и исправления. Поэтому проверять полноту и достоверность бухгалтерского учета нужно – только в ходе полной инвентаризации можно установить, насколько содержание учетных данных и первичных документов соответствует фактическим объему и стоимости имущества организации.

О том, как проводить инвентаризацию имущества и финансовых обязательств, и пойдет речь в настоящей статье.

Обязанность организации проводить инвентаризацию

Федеральным законом № 129-ФЗ , а также Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ установлено, что организации обязаны проводить инвентаризацию:

– когда имущество передается в аренду, выкупается или продается;

– при реорганизации или ликвидации организации;

– при преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия;

– перед составлением годовой бухгалтерской отчетности (кроме имущества, инвентаризация которого проводилась не ранее 1 октября отчетного года);

– при смене материально ответственных лиц (на день приемки-передачи дел);

– при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества (немедленно по установлении таких фактов);

– если произошло стихийное бедствие, пожар или другие чрезвычайные ситуации, вызванные экстремальными условиями (сразу же по окончании пожара или стихийного бедствия);

– в других случаях, предусмотренных законодательством РФ.

При коллективной или бригадной материальной ответственности инвентаризацию необходимо проводить в следующих случаях:

– при смене руководителя коллектива или бригадира;

– при выбытии из коллектива или бригады более 50% работников;

– по требованию одного или нескольких членов коллектива или бригады.

Порядок и сроки проведения инвентаризаций в других случаях устанавливает руководитель организации. Он определяет, сколько раз в отчетном году и когда должна проводиться инвентаризация, утверждает перечень инвентаризуемых имущества и обязательств, а также решает вопрос о проведении выборочной проверки. Установленный руководителем порядок проведения инвентаризации должен быть закреплен в учетной политике организации.

Действующее законодательство не запрещает проводить инвентаризацию в любой удобный для организации день, например, 3 октября или 25 декабря. Однако наиболее целесообразно назначать инвентаризацию на 1-е число месяца, поскольку именно на эту дату по общеустановленному порядку выводится сальдо по всем синтетическим и аналитическим счетам бухгалтерского учета – формируются данные для составления сличительных ведомостей и выявления результатов инвентаризации. Но если будет выбрано не 1-е число месяца, а, например, 3 декабря, то возникает необходимость расчета на эту дату промежуточных итогов оборотов и сальдо по счетам, на которых учитываются инвентаризуемые в конкретном случае имущество или финансовые обязательства.

Кроме плановых инвентаризаций, проводимых по заранее утвержденному графику, организация может осуществлять и неплановые сплошные инвентаризации товарно-материальных ценностей (ТМЦ). Такие инвентаризации называются внезапными и позволяют застать врасплох нерадивых материально ответственных лиц. Проводятся они по плану-графику, составленному руководителем предприятия и хранящемуся у руководителя или главного (старшего) бухгалтера. Внезапные проверки должны проводиться в первую очередь:

– у вновь принятых на работу материально ответственных лиц;

– при образовании и возрастании сверхнормативных запасов товарно-материальных ценностей;

– при установлении фактов нарушений правил приемки, хранения, реализации ценностей.

Что инвентаризуется?

В ходе инвентаризации проверяется и документально подтверждается наличие имущества и обязательств, их состояние и оценка. Инвентаризации подвергается все имущество организации и все виды финансовых обязательств. При этом проверять следует имущество, которое принадлежит организации на правах собственности, находится на ответственном хранении, арендуемое имущество, полученное для переработки, а также неучтенное имущество. Такая инвентаризация называется сплошной.

В состав имущества входят основные средства, нематериальные активы, финансовые вложения, производственные запасы, готовая продукция, товары, прочие запасы, денежные средства и прочие финансовые активы.

К финансовым обязательствам относятся кредиторская задолженность, кредиты банков, займы и резервы. Они должны быть оформлены договорами займа, кредитными договорами и договорами, заключенными по товарному и коммерческому кредиту.

По решению руководителя может проводиться выборочная инвентаризация, в ходе которой проверяется какая-либо часть имущества. Это могут быть товарно-материальные ценности, относящиеся к одному материально ответственному лицу или находящиеся в одном месте (на складе или в офисе).

Инвентаризационная комиссия

Для проведения инвентаризации в организации создается постоянно действующая инвентаризационная комиссия, которая, во-первых, проводит профилактическую работу по обеспечению сохранности ценностей, при необходимости заслушивает на своих заседаниях руководителей отделов, секций по вопросам хранения ТМЦ. Она проверяет документальное оформление фактов (когда поступившее имущество не соответствует условиям договора по количеству, качеству или ассортименту), определяет причины списания имущества и возможности использования отходов.

Во-вторых, комиссия готовит и обеспечивает инвентаризацию, инструктирует членов рабочих инвентаризационных комиссий, проводит контрольные проверки правильности проведения инвентаризаций, а также выборочные инвентаризации товарно-материальных ценностей в местах хранения и переработки в межинвентаризационный период.

Кроме того, она проверяет правильность выведения результатов инвентаризаций, обоснованность предложенных зачетов по пересортице ценностей на базах, в складах, кладовых, цехах, на строительных участках и в других местах хранения. При необходимости (например, при установлении серьезных нарушений правил проведения инвентаризации) комиссия проводит (по поручению руководителя предприятия) повторные сплошные инвентаризации и вносит предложения о порядке урегулирования выявленных недостач и потерь от порчи ТМЦ.

При наличии в организации ревизионной комиссии и небольшом объеме работы по инвентаризации можно поручить ее проведение данной комиссии. Если же объем работы большой, то для одновременного проведения инвентаризации на всем предприятии создаются рабочие инвентаризационные комиссии. Они оправданы, если организация имеет обособленные подразделения (филиалы и представительства) или осуществляет свою деятельность на обширной территории (в строительных организациях, на сельскохозяйственных предприятиях).

Руководитель организации своим приказом утверждает персональный состав постоянно действующих и рабочих инвентаризационных комиссий. Этот приказ нужно зарегистрировать в Журнале учета контроля за выполнением приказов (постановлений, распоряжений) о проведении инвентаризации (ф. № ИНВ-23 ).

В ходе инвентаризации необходимо не только пересчитать количество и общую стоимость ТМЦ и денежных средств, но и проверить правильность их оценки, то есть обоснованность определения указанной стоимости в бухгалтерском учете. Кроме того, должны быть проверены правильность и обоснованность отражения в бухгалтерском учете финансовых обязательств организации, выявлена задолженность, погашение которой маловероятно, а также долги, безнадежные ко взысканию.

Учитывая важность такой проверки, в инвентаризационную комиссию целесообразно включать специалистов, обладающих необходимой квалификацией для проведения анализа правильности оценки имущества и финансовых обязательств организации (например, способных отличить один вид древесины от другого; посредством обмера определить массу металла в зависимости от его марки или количество зерна определенного сорта в зернохранилищах и т.п.). Участие таких специалистов позволит избежать ошибок, сокрытия фактов возникновения пересортицы продукции, а также хищений и злоупотреблений.

Члены инвентаризационных комиссий, которые вносят в описи заведомо неправильные данные о фактических остатках ценностей с целью скрытия недостач и растрат или излишков товаров, материалов и других ценностей, привлекаются к ответственности в установленном законом порядке.

Последовательность инвентаризации

О том, как проводить инвентаризацию и как оформить ее результаты, подробно описано в Методических указаниях по инвентаризации имущества и финансовых обязательств . Результаты инвентаризации будут признаны действительными только в том случае, если соблюдена процедура ее проведения.

Инвентаризация имущества осуществляется по его местонахождению и материально ответственному лицу. Важно помнить о том, что если при ее проведении отсутствует хотя бы один член комиссии, результаты инвентаризации будут признаны недействительными. Кроме того, еще одним обязательным условием является присутствие при проверке фактического наличия имущества материально ответственных лиц.

При коллективной (бригадной) материальной ответственности инвентаризация проводится с обязательным участием бригадира или его заместителя и членов бригады, работающих на момент начала инвентаризации.

Процедура проведения инвентаризации слагается из нескольких этапов. Этап первый – подготовительный. Он включает в себя следующие мероприятия:

– подготовку приказа о проведении инвентаризации;

– формирование инвентаризационной комиссии;

– определение сроков проведения и видов инвентаризуемого имущества;

– получение расписок от материально ответственных лиц и т.д.

Второй этап – взвешивание, обмеривание, подсчет, выявление и проверка фактического наличия имущества и обязательств, а также составление инвентаризационных описей. Третий этап – это сопоставление данных инвентаризационных описей с данными бухгалтерского учета: выявляются расхождения, составляются сличительные ведомости и определяются причины расхождений.

И наконец заключительный этап – оформление результатов инвентаризации. На этом этапе данные бухгалтерского учета приводятся в соответствие с результатами инвентаризации, лица, виновные в неправильном учете имущества, привлекаются к административной ответственности.

Предприятия розничной и оптово-розничной торговли, а также склады (базы) разрешается закрывать для проведения инвентаризации основных средств, товарно-материальных ценностей, денежных средств и расчетов на срок не более трех дней.

Подготовительные мероприятия

Перед началом инвентаризации членам рабочих инвентаризационных комиссий вручается приказ о проведении инвентаризации, а председателям комиссий – контрольный пломбир. В приказе должны быть указаны содержание, объем, порядок и сроки проведения инвентаризации, а также персональный состав инвентаризационной комиссии. Он может содержать в качестве приложения план проведения инвентаризации, который определяет срок окончания инвентаризации, разграничивает обязанности между членами рабочих комиссий. Кроме того, на этапе подготовки к проведению инвентаризации организация может разработать соответствующие внутренние документы, например:

– правила с подробным описанием действий членов рабочих комиссий при проверке наличия и состояния имущества предприятия;

– порядок урегулирования претензий к работе инвентаризационных комиссий;

– формы первичных документов для оформления результатов инвентаризации.

Прежде чем приступить к проверке фактического наличия имущества, рабочая инвентаризационная комиссия обязана опломбировать подсобные помещения, подвалы и другие места хранения ценностей, имеющие отдельные входы и выходы, проверить исправность всех весоизмерительных приборов и соблюдение установленных сроков их клеймения. Весы проверяются на устойчивость, чувствительность и точность взвешивания.

До начала инвентаризации необходимо произвести соответствующие записи в карточках (книгах) аналитического учета и вывести остатки на день инвентаризации. Комиссия должна получить последние на момент проведения инвентаризации приходные и расходные документы или отчеты о движении материальных ценностей и денежных средств. Председатель инвентаризационной комиссии визирует все приходные и расходные документы, приложенные к реестрам (отчетам), с указанием «до инвентаризации на «__________» (дата)», которое служит бухгалтерии основанием для определения остатков имущества к началу инвентаризации по учетным данным.

Во время инвентаризации все операции по приему и отпуску материальных ценностей должны быть прекращены. Ценности, фактически поступившие после начала инвентаризации, – оприходованы после даты инвентаризации.

Материально ответственные лица дают расписки, в которых указывают, что к началу инвентаризации все расходные и приходные документы на имущество сданы в бухгалтерию или переданы комиссии и все ценности, поступившие под их ответственность, оприходованы, а выбывшие списаны в расход. Аналогичные расписки дают и лица, имеющие подотчетные суммы на приобретение или доверенности на получение имущества.

Если впоследствии выяснится, что часть имевшихся на начало инвентаризации документов, связанных с движением ТМЦ, денежных средств и иного имущества и финансовых обязательств, не была передана в бухгалтерию и, следовательно, не учтена при расчете по данным бухгалтерского учета остатков инвентаризуемых ценностей и обязательств, от виновных лиц должны быть взяты письменные объяснения о причинах допущенных нарушений, а также тщательно проверена подлинность представленных документов. Документы с приложенными к ним объяснительными приобщаются к материалам инвентаризации и учитываются при обосновании ее результатов на общих основаниях. Никаких специальных санкций за подобные нарушения действующим законодательством не установлено. Вместе с тем администрация может применить к виновным лицам общие меры ответственности, установленные за неисполнение или ненадлежащее исполнение ими трудовых обязанностей.

При внезапных инвентаризациях все товарно-материальные ценности подготавливаются к инвентаризации в присутствии инвентаризационной комиссии, в остальные случаях – заблаговременно. Они должны быть сгруппированы, рассортированы и уложены по наименованиям, сортам, размерам в определенном порядке, чтобы было удобно подсчитать их количество.

Опись имущества

На втором этапе члены инвентаризационной комиссии пересчитывают, взвешивают, обмеривают и описывают имущество, фактически имеющееся у организации. Как правило, проверка осуществляется сплошным методом, то есть пересчитываются абсолютно все товары и ценности. Фактическое наличие имущества проверяется при обязательном участии материально ответственных лиц.

В ходе инвентаризации составляются инвентаризационные описи или акты , в которые заносятся сведения о фактическом наличии имущества и реальности учтенных финансовых обязательств. Описи и акты оформляются в двух экземплярах. На имущество, находящееся на ответственном хранении, арендованное или полученное для переработки, составляются отдельные описи.

Инвентаризационные описи и акты являются первичными учетными документами для бухгалтерского учета. Поэтому задача инвентаризационной комиссии на этом этапе – наиболее полно и точно внести в описи данные о фактическом имуществе и финансовых обязательствах, а затем правильно и своевременно оформить материалы инвентаризации. Инвентаризационные описи можно заполнять как от руки чернилами или шариковой ручкой, так и с использованием средств компьютерной техники. В любом случае, в них не должно быть помарок и подчисток.

В ходе инвентаризации материально ответственные лица могут обнаружить ошибки в описях. В этом случае они должны немедленно (до открытия склада, кладовой, секции и т.п.) заявить об этом председателю инвентаризационной комиссии. Инвентаризационная комиссия должна проверить этот факт и, в случае его подтверждения, устранить выявленные ошибки.

Ошибочные записи исправляются во всех экземплярах описи в соответствии с правилами бухгалтерского учета – неправильные записи зачеркиваются, а над ними проставляется правильная запись. Исправления должны быть оговорены и подписаны всеми членами инвентаризационной комиссии и материально ответственными лицами. Незаполненные строчки следует прочеркивать. Наименования имущества и отдельных объектов указываются в описях по номенклатуре, принятой в организации. Количество ТМЦ определяется в установленных единицах измерения.

Товарно-материальные ценности заносятся в описи по каждому отдельному наименованию с указанием вида, группы, количества и других необходимых данных (артикул, сорт и т.д.). Инвентаризация ценностей должна проводиться в порядке их расположения в данном помещении.

Если инвентаризационная опись или акт составляется на нескольких страницах, то они должны быть пронумерованы и скреплены таким образом, чтобы исключить возможность замены одной или нескольких из них. В конце каждой страницы описи следует прописью указать:

– число порядковых номеров материальных ценностей;

– общий итог количества в натуральных показателях, записанных на данной странице, вне зависимости от того, в каких единицах измерения (штуках, килограммах, метрах и т.д.) эти ценности показаны.

Такая запись позволяет исключить возможность внесения в составленный документ несанкционированных изменений после его подписания членами инвентаризационной комиссии и материально ответственными лицами.

На последней странице описи должна быть сделана отметка о проверке цен, таксировки и подсчета итогов за подписями лиц, производивших эту проверку, после которой подписываются все члены инвентаризационной комиссии и материально ответственные лица. Кроме того, в конце описи материально ответственные лица дают расписку, подтверждающую проверку комиссией имущества в их присутствии, об отсутствии к членам комиссии каких-либо претензий и принятии перечисленного в описи имущества на ответственное хранение. Если инвентаризация имущества происходит в связи со сменой материально ответственных лиц, работник, принявший имущество, расписывается в описи в получении, а работник, сдавший это имущество, – в его сдаче.

Для подтверждения фактического наличия имущества на складах сторонних организаций необходимо в ходе инвентаризации получить от них расписки. Такое требование объясняется тем, что основной целью инвентаризации является проверка фактического наличия имущества. Документы, оформленные, например, год назад, по сути являются слабым подтверждением того, что и в момент инвентаризации имущество находится в целости и сохранности у лица, которому оно передано по договору аренды или хранения, в доверительное управление или хозяйственное ведение. Например, организация, которой было передано имущество, могла ликвидироваться, имущество – уничтожено в результате несчастного случая или утрачено из-за противоправных действий третьих лиц и т.д. При выявлении в ходе инвентаризации фактов невозможности получения имущества, находящегося в другой организации, необходимо принять меры по взысканию с виновных лиц его стоимости через суд или во внесудебном порядке.

Хотелось бы еще раз подчеркнуть важность правильного оформления документов – в последующем это позволит избежать как мелких недоразумений, так и крупных неприятностей.

Сопоставление данных инвентаризационных описей с данными бухгалтерского учета

Следующим этапом проведения инвентаризации является сравнение фактических остатков материальных и нематериальных ценностей, выявленных при проверке, с остатками, учтенными на счетах бухгалтерского учета. Инвентаризационная опись передается в бухгалтерию, которая сравнивает фактические остатки имущества с данными бухгалтерского учета. До составления сличительных ведомо­стей и определения результатов инвентаризации бухгалтерия организации должна тщательно про­верить правильность всех подсчетов, приведенных в инвентаризационных описях.

На ценности, не принадлежащие, но числящиеся в бухгалтерском учете (находящиеся на ответственном хранении или арендованные, полученные для переработки) составляются отдельные сличительные ведомости. Владельцам ТМЦ представляется справка о результатах инвентаризации с приложенной копией инвентаризационной описи. Сличительная ведомость составляется бухгалтером в двух экземплярах, один из которых хранится в бухгалтерии, а другой передается материально ответственному лицу.

Выявленные суммы излишков и недостач ТМЦ в сличительных ведомостях указываются в соответствии с их оценкой в бухгалтерском учете.

При составлении сличительных ведомостей необходимо учитывать пересортицу ТМЦ, когда один сорт товара неправильно учтен в составе другого сорта, а также суммовые разницы, образовавшиеся в результате пересортицы. Кроме того, следует списать потери в пределах норм естественной убыли.

Одновременно с инвентаризацией ТМЦ бухгалтерия предприятия должна проверить записи по всем соответствующим счетам, сопоставляя их с корреспондирующими счетами. Например, по основным средствам необходимо установить, все ли объекты, принятые в эксплуатацию, числятся в учете; по ТМЦ – все ли поступившие ценности оприходованы, а выбывшие списаны и отражены в учете; по незавершенному производству – все ли затраты списаны на выпущенную продукцию и т.д.

Федеральный закон от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».

Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утв. Приказом МФ РФ от 29.07.98 № 34н.

Постановление Госкомстата РФ от 18.08.98 № 88.

Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утв. Приказом МФ РФ от 13.06.95 № 49.

Утверждены Постановлением Госкомстата РФ от 18.08.98 № 88.