Расчет незавершенного производства

1. Согласно П. 63 Положения по бухгалтерскому учету и бухгалтерской отчетности, незавершенное производство (далее по тексту НЗП) – это продукция, не завершившая все этапы производственного цикла, не укомплектованная должным образом, не прошедшая технологических испытаний или отклоненная заказчиком. Таким образом, понятие НЗП охватывает широкий спектр продукции на разных этапах изготовления, услуг или работ.
   Согласно пунктам 56, 97 и 98 Методических указаний утвержденных Министерством финансов РФ от 28 декабря 2011 года No119н, к незавершенному производству не относятся: материалы, сырье и полуфабрикаты направленные на производственные участки, но не подвергшихся обработке, а также полуфабрикаты с браком.

НЗП может быть зафиксировано в основном и вспомогательном производстве, а также в деятельности обслуживающих хозяйств.

Бухгалтерский учет

В течение отчетного периода себестоимость готовой продукции, которая прошла все стадии производства, формируется с помощью проводок:

Дебет 20 (23,29) Кредит 10 (02, 05, 23, 25, 26, 69, 70):

Списаны затраты на производство продукции (выполнение работ)

Из расчета количества выпускаемой продукции, затраты на производство накопленные на Счету 20 списываются в следующем порядке:

• в Дебет Счета 43 (Счета 90), если предприятие ведет учет из показателей фактических затрат;
• в Дебет Счета 43 (Счета 90 или Счета 40), если предприятие ведет по показателям нормы.

Дебет 43 (40, 90) Кредит 20:

Списана себестоимость готовых изделий, сданных на склад

Выпуск готовой продукции с обслуживающих или вспомогательных производств списываются с кредита Счетов 23 или 29. В зависимость от целевой аудитории, продукцию можно отнести в Дебет счетов учета производственных расходов или финансовых результатов.

Стоимость остатков расходного материала (сырья, полуфабрикатов), не включенных в себестоимость готовой продукции (сальдо 20,23 и 29 на конец отчетного периода), является затратами НЗП.

Способы оценки НЗП

Оценка НЗП может происходить следующим образом:

• по стоимости расходных материалов, сырья и полуфабрикатов;
• по статьям прямых затрат;
• по фактической или нормативной себестоимости продукции.

Согласно П. 7 ПБУ 1/2008, используемый способ оценки НЗП необходимо закрепить в учетной политике предприятия для удобства проведения бухгалтерского учета.

Оценка НЗП

Оценка по стоимости расходных материалов

Если производственная организация оценивает незавершенное производство по стоимости расходных материалов (сырья, полуфабрикатов, приобретенных готовых изделий и однородной массы), то стоимость остатков определяется по следующей формуле:

СРМ × ФО НЗП = СО НЗП, где

СРМ – стоимость расходных материалов, сырья, полуфабрикатов, приобретенных готовых изделий и однородной массы, переданных на производственные участки для дальнейшей обработки

ФО НЗП – фактические остатки незавершенного производства, выраженные в количественных показателях (г, кг, V, м). Количество остатков НЗП можно определить в конце месяца по результатам инвентаризации или на основании первичных данных отчетной документации (форма No MX-15).

СО НЗП – стоимость остатков незавершенного производства.

Пример определения остатков НЗП:

Некоторая фирма производит изготовление бумаги формата A4. Учет затрат производится с применением Счета 40, так как учетная политика данного предприятия предусматривает оценку НЗП по стоимости расходных материалов.

В мае на производство бумаги передано 30 м/куб древесины, стоимость которой составила 120 000 ₽ без учета НДС. Стоимость 1 м/куб древесины равна 4 000 ₽. В результате инвентаризации на 31 мая на производственных участках выявлены остатки древесины в количестве 4 м/куб.

Прямые расходы на производство составили 230 711 ₽:

• 120 000 ₽ — стоимость сырья;
• 86 000 ₽ — заработная плата сотрудников производственного цеха;
• 24 711 ₽ — сумма отчислений в фонды обязательного пенсионного, медицинского социального и других видов страхования.

147 000 ₽ — сумма косвенных расходов предприятия за месяц.

Общая сумма расходов фирмы за май месяц составила: 230 711 ₽ + 147 000 ₽ = 377 711 ₽. Следуя из этих вычислений, в бухгалтерском учете предприятия должны быть произведены следующие записи:

Дебет 20 Кредит 10 (25, 26, 68, 69, 70…)

— 377 711 ₽ учтены затраты на производство офисной бумаги

Дебет 40 Кредит 20

— 361 711 ₽ (120 000 ₽ ÷ 30 м/куб ×26 м/куб +86 000 ₽ +24 711 ₽ + 147 000 ₽ = 361 711 ₽) — фактическая себестоимость готовых изделий

Таким образом, стоимость остатков НЗП будет рассчитана путем разницы прямых затрат и фактической себестоимости: 377 711 ₽ — 361 711 ₽ = 16 000 ₽

Эта разница — сальдо по Счету 20 на конец мая.

При применении способа оценки НЗП по прямым статьям затрат, прямые расходы распределяются между остатками по счету 20 и готовой продукцией.

Оценка по фактическим и нормативным затратам

При применении способа оценки НЗП по фактической или нормативной себестоимости, объем НЗП оценивается исходя из условных показателей, которого предприятие устанавливает самостоятельно, на этапе финансового планирования. Как пример, можно использовать в количественном значении готовой продукции значение эквивалентное числу готовой продукции за прошлый отчетный период.

Для того, чтобы произвести расчет эквивалентного числа готовой продукции, необходимо знать значение коэффициента готовой продукции на каждом этапе производственного цикла, а также коэффициент не переработанного сырья (или переработанного частично) в натуральных мерах измерения. Для подсчета количества остатков сырья и частично готовой продукции используется форма No МХ-19 утвержденной постановлением Ростатата от 9 августа 1999 года No66, или форму М-17, утвержденную постановлением Роскомстата России от 30 октября 1997 года No71а.

Коэффициент готовности изделий, прошедших следующие стадии производственного процесса рассчитываются нарастающим итогом с учётом коэффициента за прошлые стадии производства. Величина этих коэффициентов устанавливается органами технологической службы предприятия.

Чтобы определить объем НЗП эквивалентного количеству готовой продукции на конец месяца, необходимо рассчитать количество готовых изделий после каждого этапа производства. Расчет может быть произведен с помощью следующих формул:

1. ОС 1× КэГП 1 = ЭК ГП 1, где

ОС 1 — остатки сырья не переработанного, или переработанного частично на первой стадии производственного процесса в натуральных мерах измерения

КэГП 1 — коэффициент готовности продукции на первом этапе производственного цикла

ЭК ГП 1 — эквивалентное количество готовой продукции на первой стадии производственного цикла

1. ОС 2× КэГП 2 =ЭК ГП 2, где

ОС 2 — остатки сырья не переработанного, или переработанного частично на второй стадии производственного процесса в натуральных мерах измерения

КэГП 2 — коэффициент готовности продукции на втором этапе производственного цикла

ЭК ГП 2 — эквивалентное количество готовой продукции на второй стадии производственного цикла

1. ЭК ГП = ЭК ГП 1 + ЭК ГП 2 +…, где

ЭК ГП 1 — эквивалентное количество готовой продукции на первой стадии производственного цикла

ЭК ГП 2 — эквивалентное количество готовой продукции на второй стадии производственного цикла

ЭК ГП — эквивалентное количество готовой продукции на конец месяца

Пример определения остатков НЗП по фактическим затратам

Фирма занимается пошивом норковых шуб. На момент начала месяца июня остатков производства не зафиксировано. Учетная политика предприятия предусматривает способ оценки производства путем подсчета фактических затрат на его обеспечение. Все общехозяйственные расходы списываются на Счет 20 по истечении месяца.

Главный технолог предприятия утвердил размер коэффициента готовности изделия (шубы) после каждой стадии производственного цикла:

• обработка и выделка сырья (шкурки) – 30%;
• локальная раскройка и пошив – 70%;
• обработка лазером и выпуск готового изделия – 100%.

В июне на производственные участки направлено 650 шкурок общей стоимостью 650 000 ₽ (без учета НДС). По технологическим показателям нормы, из данного количества сырья планируется сшить 65 шуб, из расчета 10 штук шкурок на 1 единицу изделия. По состоянию на 30 июня на склад передано 49 единиц готовой продукции.

Прямые затраты на производство составили:

• 650 000 ₽ — стоимость сырья;
• 128 000 ₽ — заработная плата сотрудников производства с учётом страховых взносов (пенсионное, медицинское, социальное и другие виды страхования);
• 37 000 ₽ — сумма производственных расходов;
• 44 000 ₽ — сумма общехозяйственных расходов.

В июне бухгалтерия произвела следующие учетные записи:

1. Дебет 20 Кредит 10: 650 000 ₽ — списаны материалы на обеспечение производства.
2. Дебет 20 Кредит 70 (69): 128 000 ₽ списаны заработная плата сотрудников производственного цикла с учётом страховых взносов (пенсионное, медицинское, социальное и другие виды страхования).
3. Дебет 20 Кредит 25: 37 000 ₽ списаны общепроизводственные расходы.
4. Дебет 20 Кредит 26: 44 000 ₽ списаны общехозяйственные расходы.

По состоянию на 30 июня выявлены остатки частично переработанного сырья:

• на стадии обработки и выделки шкурок – 30 штук;
• на стадии лекальной раскройки и пошива – 80 штук.

С учётом данных показателей, бухгалтер рассчитал эквивалентное количество готовой продукции в остатках на каждом этапе производства. Объем НЗП составил:

• на стадии обработки и выделки: 30 шт ÷ 10 шт/ед × 20 % = 0,6 единицы;
• на стадии раскройки и пошива: 80 шт ÷ 10 шт/ед × 80 % =6,4 единицы.

Объём НЗП на конец июня составляет: 0,6 единицы + 6,4 единицы = 7 единиц.

Общий выпуск продукции за июнь: 49 единиц + 7 единиц = 56 единиц с учётом незавершенного производства.

Общий размер производственных затрат составляет: 650 000 ₽ + 128 000 ₽ + 37 000 ₽ + 44 000 ₽ = 859 000 ₽

Фактическая себестоимость готовой продукции, которая была передана на склад отражена проводкой:
Дебет 43 Кредит 20
859 000 ₽ ÷ 56 ед × 49 ед = 751 625 ₽ списана фактическая себестоимость готовой продукции за июнь

Стоимость остатков НЗП на конец месяца (дебетовое сальдо по Счету 20 на 30 июня составляет: 859 000 ₽ — 751 625 ₽ = 107 375 ₽

Оценка НЗП при оказании услуг

Объём незавершенного производства в бухгалтерском учете (Дебет 20 «Основное производство») формируется на последний день отчетного периода (обычно месяц). Согласно П. 2 ст. 720, 783 ГК РФ, услуга считается выполненной, если между заказчиком и исполнительным лицом заключен обоюдный договор, при подписании которого у заказчика не имеется претензий по качеству оказанной ему услугиу

Если услуга оказывается в течение одного отчетного периода, и до его окончания акт между участниками сделки подписан, то НЗП исключается, так как все затраты, понесенные исполнителем относятся на финансовый результат на момент, когда выручка от реализации услуги признается бухгалтерией как прибыль.
Если оказание услуги длится более, чем месяц, то признание выручки может происходить двумя способами:

1. По мере оказания той или иной услуги (поэтапно).
2. Единовременно, по мере выполнения услуги и окончания действия договора.

В первом случае остатков незавершенного производства быть не может, так как все расходы на обеспечение оказания услуги в течение отчетного месяца списываются со Счета 20 способом, закрепленным в учетной политике предприятия:

• по счету 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам»;
• без использования счета 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам».

Во втором случае, все расходы понесенные исполнителем на оказание услуги будут списаны на Счет 90 «Продажи», после того как стороны сделки подпишут обоюдный договор об оказании услуг должным образом. До тех пор, сумма прямых затрат будет копаться на Счете 20 и формировать стоимость НЗП.

Согласно П. 2 ст. 318 НК РФ, не зависимо от длительности оказываемых услуг, все затраты, произведенные на обеспечение оказания услуг «исполнитель» имеет право не распределять на незавершенное производство.

Незавершенное производство в бухгалтерском учете

Незавершенное производство в бухгалтерском учете — это материальные ценности предприятия, которыми не были пройдены все стадии технологического процесса. Их учет предполагает оценку с использованием нескольких методов, основанных на экономической сущности таких ценностей.

Незавершенное производство — счет в бухгалтерском учете

Основные аспекты оценки незавершенного производства и формула расчета

Коэффициент нарастания затрат

Счет незавершенного производства: каков метод формирования и списания затрат на убытки

Незавершенное производство в бухгалтерском учете — проводки по операциям

На каком счете учитываются остатки и как отражается незавершенное производство прошлых периодов

Оценка незавершенного производства в налоговом учете

Итоги

Незавершенное производство — счет в бухгалтерском учете

Согласно п. 63 приказа Минфина РФ от 29.07.1998 № 34н «Об утверждении Положения по ведению бухучета…» незавершенным производством в бухгалтерском учете считаются продукция или работы, не прошедшие полного цикла или всех этапов технологического процесса. Кроме того, к незавершенке относятся изготовленные изделия, которые пока еще не прошли необходимые испытания и техническую приемку или же не укомплектованы в полной мере.

Согласно п. 64 того же приказа отражение в бухгалтерском учете стоимости незавершенного производства осуществляется несколькими методами, а именно по:

• плановой или фактической производственной себестоимости;
• прямым затратным статьям;
• стоимости использованного сырья, полуфабрикатов и материалов.

Эти методы относятся к серийному или массовому производству, а при единичном производстве оценка стоимости осуществляется по затратам, фактически произведенным для изготовления продукции.

Согласно п. 1 ст. 319 НК РФ незавершенное производство представляет собой продукцию, которая имеет частичную готовность, то есть она не прошла всех этапов технологической обработки, которые предусмотрены применяемым производственным процессом. В незавершенное производство для целей налогового учета включается не только продукция, но и полуфабрикаты собственного производства, а также переданные в производство материалы, если они подверглись какой-либо переработке.

При осуществлении бухгалтерского учета незавершенного производства используется счет 20 «Основное производство», по дебету которого собираются все затраты, понесенные при осуществлении производственного процесса. По окончании месяца себестоимость готовой продукции списывается с кредита счета 20, а то сальдо, которое осталось по дебету, и является незавершенным производством.

Подробнее о незавершенке смотрите в материале «Незавершенное производство в бухгалтерском учете».

Основные аспекты оценки незавершенного производства и формула расчета

Метод, который был выбран в организации для определения стоимости продукции, должен быть закреплен в учетной политике. От него во многом зависит финансовый результат отчетного периода, а также размер суммы налога на прибыль предприятия.

Рассмотрим подробнее методы оценки незавершенного производства, которые используются в бухгалтерском учете:

1. Оценка по плановой (нормативной) себестоимости

Данный метод основывается на Типовых указаниях по применению нормативного метода учета от 24.01.1983 № 12, где отражаются конкретные рекомендации по применению. Он может использоваться при производстве сложной продукции, относящейся к швейной, мебельной, металлообрабатывающей, машиностроительной и подобным отраслям с длительным производственным циклом.

Метод учета по плановой (нормативной) себестоимости предполагает точный учет имеющихся количественных данных об остатках незавершенного производства (далее — НП). Он базируется на использовании норм для учета всех произведенных затрат, а также отклонений от норм с целью выявления причин и места их возникновения.

Нормативная себестоимость является своего рода учетной ценой, которая рассчитывается по каждой группе или виду на основании калькуляций себестоимости продукции. При этом себестоимость незавершенки рассчитывается так:

Стоимость НП = Кол-во НП × Стоимость единицы НП.

2. Оценка по фактической себестоимости

При этом методе осуществляется полное калькулирование себестоимости производимой продукции, в соответствии с чем и оценка незавершенки в бухгалтерском учете делается по прямым и косвенным затратам. Этот метод должен применяться ко всем видам выпускаемой продукции, а потому его следует использовать, если на предприятии существует достаточно небольшая номенклатура продукции или работ.

Фактическая себестоимость незавершенного производства, как и готовой продукции, будет рассчитываться по формуле:

Фактическая себестоимость = прямые затраты + общепроизводственные расходы + общехозяйственные расходы.

3. Оценка по стоимости сырья

Данный метод еще называют сырьевым, и чаще всего он используется, когда производство считается материалоемким. При этом наибольший удельный вес в затратах имеют непосредственные расходы сырья и материалов.

О методах учета читайте в статье «Основные методы учета затрат на производство».

Коэффициент нарастания затрат

Необходимо отдельно рассказать о коэффициенте нарастания затрат, который является характеристикой увеличения затрат на единицу продукции по мере технологического цикла. Он используется в том случае, когда необходимо определить, каким образом происходит нарастание определенных затрат, имеющих динамику, к примеру оплата труда, электроэнергии, амортизация основных средств.

Коэффициент нарастания (К) рассчитывается по следующей формуле:

К = Себестоимость единицы продукции в НП / Общая сумма затрат на производство.

Это самая общая формула, отражающая базовую суть коэффициента.

ВАЖНО! На практике для разных типов производства могут использоваться более сложные расчеты на основе приведенной формулы. Это зависит от целей расчета и характеристик самого производственного процесса.

Счет незавершенного производства: каков метод формирования проводки и списания затрат на убытки

По окончании месяца, чтобы выявить сальдо по счету 20, следует учесть на нем затраты, которые были осуществлены при проведении производственного процесса. При этом необходимо понимать, что он аккумулирует все затраты, как прямые (относимые непосредственно к технологическому процессу), так и косвенные, также связанные с производством (общепроизводственные и общехозяйственные).

Полученная по дебету счета 20 сумма является себестоимостью выпущенной продукции. Она может быть 2 видов:

• полная, включающая прямые, общепроизводственные и общехозяйственные затраты;
• сокращенная, включающая прямые и общепроизводственные затраты.

ВАЖНО! Метод определения себестоимости продукции должен быть закреплен в учетной политике предприятия.

Затем сформированная себестоимость готовой продукции переносится на счет 40 «Выпуск продукции», счет 43 «Готовая продукция» или счет 90 «Продажи». Остаток по счету 20 является незавершенным производством.

Остатки незавершенного производства могут быть использованы в следующем месяце или же списаны на счет 91.2 «Прочие доходы и расходы». Примером такой ситуации служит принятие руководством решения о том, что недоработанные материальные ценности в будущем не будут использоваться при изготовлении продукции ввиду отказа от ее производства. Другой ситуацией может быть ликвидация самого предприятия, а потому остатки незавершенной продукции списываются в расходы компании.

Более подробно о списании незавершенки читайте в материале «Порядок списания незавершенного производства (нюансы)».

Незавершенное производство в бухгалтерском учете — проводки по операциям

Как было сказано ранее, для бухгалтерского учета незавершенного производства используется счет 20 «Основное производство». Для учета всех операций составляются следующие проводки:

• Дт 20 Кт 02, 10, 23, 25, 26, 60, 69, 70 — учитываются затраты, относимые к производству продукции или выполнению работ;
• Дт 40, 43, 90 Кт 20 — списана себестоимость готовой продукции или выполненных работ.

Сальдо, образующееся по дебету счета 20 после списаний, является суммой незавершенного производства.

Более подробно о счете 20 читайте в материале «Затраты в незавершенном производстве — основной счет».

На каком счете учитываются остатки и как отражается незавершенное производство прошлых периодов

Итак, из всего вышесказанного понятно, что остатки незавершенного производства — это сальдо счета 20, которое переносится с конца предыдущего периода на начало следующего. Таким образом, эта сумма не уходит с указанного счета, если планируется дальнейшее использование незавершенного производства в технологическом процессе.

При этом необходимо отметить, что если производство имеет длительный цикл, к примеру несколько месяцев, то незавершенное производство будет переходить из одного месяца в другой, пока не достигнет стадии готовности.

Оценка незавершенного производства в налоговом учете

В соответствии со ст. 319 НК РФ под незавершенным производством в налоговом учете понимаются:

• продукция или работы, которые произведены, но еще не приняты заказчиком;
• остатки по невыполненным заказам;
• полуфабрикаты собственного производства;
• сырье или материалы, которые были отправлены в производство и подверглись какой-либо обработке.

Оценка незавершенного производства в налоговом учете проводится на конец месяца, при этом используются данные об остатках в количественном выражении по видам продукции, а также сумме осуществленных в этом месяце прямых затрат. Остатки по незавершенному производству, выявленные на конец налогового периода, переносятся на начало следующего и включаются в состав прямых затрат.

Данная трансформация незавершенного производства в прямые затраты возможна при соблюдении некоторых условий, а именно:

1. Произведенные затраты обязательно должны соответствовать той продукции, для изготовления которой они произведены. Необходимо соотносить затраты с конкретным видом продукции, но если это невозможно, следует разработать механизм распределения затрат по разным видам продукции.
2. Механизм распределения затрат по видам продукции и способ оценки остатков незавершенного производства должны быть закреплены в учетной политике.
3. Такой порядок распределения затрат по видам продукции необходимо использовать не менее 2 налоговых периодов.

Итоги

О незавершенном производстве в бухгалтерском учете можно сказать следующее: это материальные затраты, которые уже ушли в производство, но еще не прошли всех стадий производственного процесса, а потому их нельзя считать готовой продукцией. Оценка стоимости остатков незавершенки может проводиться с использованием одного из нескольких методов, который должен быть закреплен в учетной политике предприятия.

Как определить стоимость незавершенного производства

Что относится к незавершенному производству

Незавершенным производством признается:

• продукция (работы), не прошедшая всех стадий (фаз, переделов), предусмотренных технологическим процессом;

• не укомплектованные изделия или изделия, не прошедшие испытания и техническую приемку.

Об этом сказано в пункте 63 Положения по бухгалтерскому учету и бухгалтерской отчетности.

Не относятся к незавершенному производству:

• переданные в цеха (на участки), но не подвергавшиеся обработке сырье, материалы, покупные готовые изделия;

• не подлежащие исправлению забракованные полуфабрикаты.

Такой порядок следует из пунктов 56, 97 и 98 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2011 г. № 119н.

Незавершенное производство может иметь место в основном и вспомогательном производстве, а также в деятельности обслуживающих производств и хозяйств.

Бухучет

В течение отчетного периода себестоимость готовой продукции (выполненных работ) формируется проводками:

Дебет 20 (23, 29) Кредит 10 (02, 05, 23, 25, 26, 70, 69…)
– списаны затраты на производство продукции (выполнение работ).

По мере выпуска готовой продукции (выполнения работ) затраты, накопленные на счете 20, списываются:

• в дебет счета 43 (счета 90), если организация ведет учет фактических затрат;

• в дебет счета 43 (счета 90 или 40), если организация ведет учет затрат по нормам:

Дебет 43 (40, 90) Кредит 20
– списана себестоимость готовой продукции (выполненных работ) основного производства, сданной на склад.

По мере выпуска готовой продукции (выполнения работ) вспомогательными или обслуживающими производствами (хозяйствами) их стоимость спишите с кредита счета 23 или 29. В зависимости от того, кто является их потребителем, отнесите их в дебет счетов учета производственных затрат или финансовых результатов (Инструкция к плану счетов (счета 23 и 29)). Подробнее об этом см.:

• Как отразить в учете расходы вспомогательных производств;

• Как отразить в учете расходы обслуживающих производств и хозяйств.

Стоимость остатков сырья и материалов, не списанных на себестоимость готовой продукции (выполненных работ) (дебетовое сальдо по счетам 20, 23 и 29 на конец отчетного периода), признается затратами незавершенного производства.

Способы оценки незавершенного производства

Незавершенное производство можно оценивать:

• по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов;

• по прямым статьям затрат;

• по фактической или нормативной себестоимости.

Выбранный способ оценки незавершенного производства нужно закрепить в учетной политике для целей бухучета (п. 7 ПБУ 1/2008).

Такой порядок предусмотрен пунктом 64 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности.

Об оценке незавершенного производства при расчете налога на прибыль см. Как в налоговом учете оценить стоимость незавершенного производства.

Оценка по стоимости сырья

Если организация оценивает незавершенное производство по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов, стоимость остатков незавершенного производства определите по формуле:

Стоимость остатков незавершенного производства

=

Стоимость единицы сырья, материалов и полуфабрикатов, переданных на производство продукции

×

Фактические остатки незавершенного производства в натуральных показателях (кг, м, т и т. д.)

Количество остатков незавершенного производства определяется в конце месяца по результатам инвентаризации и (или) на основании первичной документации (форма № МХ-15). Акт инвентаризации незавершенного производства составьте в произвольной форме.

Пример определения стоимости остатков незавершенного производства. Организация оценивает незавершенное производство по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов

ОАО «Производственная фирма «Мастер»» производит бумагу формата А4. Учетной политикой «Мастера» предусмотрена оценка незавершенного производства по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов. Учет затрат ведется с применением счета 40.

В апреле в производство передано 20 куб. м древесины общей стоимостью 110 000 руб. (без НДС). Стоимость одного кубометра древесины составляет 5500 руб./куб. м. По результатам инвентаризации на 30 апреля в производственных цехах выявлены остатки древесины – 2 куб. м.

Прямые расходы составили 203 906 руб., в том числе:

• стоимость израсходованных материалов – 110 000 руб.;

• зарплата производственных рабочих – 74 000 руб.;

• сумма взносов на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование и взносов на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний с зарплаты производственных рабочих – 19 906 руб.

Сумма косвенных расходов за месяц составила 138 000 руб.

Общая сумма расходов организации за месяц составила 341 906 руб. (203 906 руб. + 138 000 руб.).

В учете «Мастера» были сделаны следующие записи:

Дебет 20 Кредит 10 (25, 26, 68, 69, 70…)
– 341 906 руб. – учтены затраты на производство бумаги;

Дебет 40 Кредит 20
– 330 906 руб. (110 000 руб. : 20 куб. м × 18 куб. м + 74 000 руб. +
19 906 руб. + 138 000 руб.) – отражена фактическая себестоимость произведенной продукции.

Стоимость остатков незавершенного производства составляет:
341 906 руб. – 330 906 руб. = 11 000 руб.

Эта разница представляет собой сальдо по счету 20 на конец апреля.

Оценка по прямым затратам

При применении способа оценки незавершенного производства по прямым статьям затрат прямые расходы распределите между остатками незавершенного производства и готовой продукцией в том же порядке, который применяется для расчета налога на прибыль. Подробнее об этом см. Как в налоговом учете оценить стоимость незавершенного производства.

Оценка по фактическим, нормативным затратам

При применении способа оценки незавершенного производства по фактической или нормативной себестоимости объем незавершенного производства оценивается исходя из условно-натуральных показателей, которые организация определяет самостоятельно. Например, в качестве такого показателя можно использовать эквивалентное количество готовых изделий.

Для расчета эквивалентного количества готовых изделий нужно знать коэффициент готовности продукции на каждой стадии производственного процесса и остатки сырья, не переработанного (переработанного частично) (в натуральных измерителях). Для расчета остатков сырья, материалов, не прошедших полного производственного процесса, используйте форму № МХ-19, утвержденную постановлением Росстата от 9 августа 1999 г. № 66, или форму № М-17, утвержденную постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. № 71а.

Коэффициент готовности продукции на каждой последующей стадии производства рассчитывается нарастающим итогом с учетом коэффициента готовности продукции на предыдущей стадии. Величина этих коэффициентов должна быть установлена технологической службой организации.

Чтобы определить объем незавершенного производства, эквивалентного количеству готовых изделий на конец месяца, нужно рассчитать эквивалентное количество готовых изделий на каждой стадии производственного процесса. Для этого воспользуйтесь формулами:

Эквивалентное количество готовых изделий на первой стадии производственного процесса

=

Остатки сырья, не переработанного (переработанного частично) на первой стадии производственного процесса (в натуральных измерителях)

×

Коэффициент готовности продукции на первой стадии производства

Эквивалентное количество готовых изделий на второй стадии производственного процесса

=

Остатки сырья, не переработанного (переработанного частично) на второй стадии производственного процесса (в натуральных измерителях)

×

Коэффициент готовности продукции на второй стадии производства

Эквивалентное количество готовых изделий на конец отчетного периода

=

Эквивалентное количество готовых изделий на первой стадии производственного процесса

+

Эквивалентное количество готовых изделий на второй стадии производственного процесса

+

и т. д.

Пример расчета стоимости остатков незавершенного производства. Организация оценивает незавершенное производство по фактическим затратам

ОАО «Производственная фирма «Мастер»» занимается пошивом норковых шуб. По состоянию на 1 апреля остатков незавершенного производства не было. В учетной политике «Мастера» предусмотрена оценка незавершенного производства по фактической себестоимости. Общехозяйственные расходы по окончании месяца списываются на счет 20.

Главным технологом организации утверждены коэффициенты готовности единицы продукции (шубы) по стадиям производства:

• обработка и выделка шкурок – 20 процентов;
• лекальная раскройка и пошив шубы – 80 процентов;
• лазерная обработка меха шубы и выпуск готового изделия – 100 процентов.

В апреле в производство передано 800 штук норковых шкурок общей стоимостью 800 000 руб. (без НДС). По технологическим нормам из этого количества сырья должно быть выпущено 80 единиц продукции (800 шт. : 10 шт./ед.). По состоянию на 30 апреля на склад готовой продукции сдано 65 норковых шуб.

Прямые затраты «Мастера» на производство продукции в апреле составили:

• стоимость израсходованного сырья и материалов – 800 000 руб.;

• зарплата производственных рабочих (в т. ч. начисленные с нее взносы на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование и на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний) – 154 000 руб.

Сумма общепроизводственных расходов – 42 000 руб.
Сумма общехозяйственных расходов – 56 000 руб.

В апреле в учете «Мастера» сделаны следующие записи:

Дебет 20 Кредит 10
– 900 000 руб. – списаны материалы на производство шуб;

Дебет 20 Кредит 70 (69)
– 154 000 руб. – начислена зарплата производственным рабочим (с учетом взносов на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование и на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний);

Дебет 20 Кредит 25
– 42 000 руб. – списаны общепроизводственные расходы;

Дебет 20 Кредит 26
– 56 000 руб. – списаны общехозяйственные расходы.

По состоянию на 30 апреля зафиксированы остатки непереработанных (переработанных частично) материалов:

• на стадии обработки и выделки шкурок – 50 штук;
• на стадии лекальной раскройки и пошива – 100 штук.

На основании этих данных бухгалтер определил эквивалентное количество готовой продукции в остатках на каждой стадии производственного процесса. Объем незавершенного производства в эквивалентных единицах составил:

• на стадии обработки и выделки шкурок – 1 ед. (50 шт. : 10 шт./ед. × 20%);
• на стадии лекальной раскройки и пошива – 8 ед. (100 шт. : 10 шт./ед. × 80%).

Объем незавершенного производства по состоянию на 30 апреля составил:
1 ед. + 8 ед. = 9 ед.

Общий выпуск продукции за апрель с учетом незавершенного производства равен:
65 ед. + 9 ед. = 74 ед.

Общая сумма производственных затрат за апрель составляет:
900 000 руб. + 154 000 руб. + 42 000 руб. + 56 000 руб. = 1 152 000 руб.

Фактическая себестоимость готовой продукции, сданной на склад, отражена проводкой:

Дебет 43 Кредит 20
– 1 011 892 руб. (1 152 000 руб. : 74 ед. × 65 ед.) – списана фактическая себестоимость готовой продукции за апрель.

Себестоимость остатков незавершенного производства на конец месяца (дебетовое сальдо по счету 20 на 30 апреля) равна:
1 152 000 руб. – 1 011 892 руб. = 140 108 руб.

Ситуация: может ли быть незавершенное производство при оказании услуг?

Да, может.

Объем незавершенного производства складывается в бухучете (дебетовое сальдо по счету 20 «Основное производство») на последнюю дату отчетного периода. Услуга считается оказанной, если между исполнителем и заказчиком подписан двусторонний акт об оказании услуги и заказчик не имеет претензий по ее качеству (п. 2 ст. 720, 783 ГК РФ).

Если по договору услуга оказывается в течение одного отчетного периода и до окончания этого периода акт об оказании услуг подписан, то незавершенного производства по данной услуге быть не может. Это объясняется тем, что затраты исполнителя в полном объеме относятся на финансовый результат в момент признания в бухучете выручки от реализации услуги. Подробнее об этом см. Как определить размер выручки от продажи готовой продукции, работ, услуг.

Если договор об оказании услуг заключен на срок более одного месяца, то услуга носит длящийся характер. По таким услугам выручку можно признавать двумя способами:

• поэтапно по мере оказания услуг;

• единовременно по исполнению договора в целом.

В первом случае остатков незавершенного производства в учете не будет. Это объясняется тем, что все затраты, связанные с оказанием услуг в течение отчетного месяца, будут списаны со счета 20 одним из способов, закрепленных в учетной политике для целей бухучета:

• с использованием счета 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам»;

• без использования счета 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам».

Подробнее о том, как списать расходы по мере оказания услуг, см. Как отразить в учете реализацию работ (услуг).

Во втором случае затраты, связанные с оказанием услуг, могут быть учтены в составе расходов (т. е. списаны на счет 90 «Продажи») только после того, как стороны подпишут акт об оказании услуг. До тех пор пока этот акт не оформлен, вся сумма расходов, накопленных на счете 20 по этой услуге, будет формировать стоимость незавершенного производства.

Независимо от характера оказываемых услуг (кратковременные или длящиеся) в налоговом учете организации-исполнители вправе списывать прямые затраты на расходы текущего отчетного периода без распределения на незавершенное производство (п. 2 ст. 318 НК РФ). В связи с этим во втором случае расхождения в порядке учета расходов приведут к появлению временных разниц. В связи с этим в бухучете нужно будет отразить отложенное налоговое обязательство. Такой вывод следует из положений пунктов 10, 15, 18 ПБУ 18/02.

Ситуация: как в бухгалтерском и налоговом учете отразить продажу имущества в виде остатков незавершенного производства, учитываемых на счете 20?

В бухучете выручку от продажи имущества, учитываемого в составе остатков незавершенного производства, отнесите к прочим доходам по кредиту счета 91. Запись сделайте на дату перехода права собственности на них к покупателю (п. 7, 16 ПБУ 9/99). При этом стоимость остатков незавершенного производства спишите в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» как прочие расходы (п. 11, 19 ПБУ 10/99).

Продажу остатков незавершенного производства отразите следующими проводками:

Дебет 62 Кредит 91-1
– отражена продажа остатков незавершенного производства;

Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– начислен НДС (если организация является плательщиком налога).

На момент передачи остатков незавершенного производства покупателю сделайте проводку:

Дебет 91-2 Кредит 20
– списана фактическая стоимость остатков незавершенного производства.

Передачу имущества, учитываемого в составе незавершенного производства, оформите актом (ст. 556 ГК РФ).

При расчете налога на прибыль сумму, вырученную от продажи имущества, учитываемого в составе остатков незавершенного производства, отразите в доходах от реализации в размере договорной стоимости без учета НДС (п. 1 ст. 248, п. 1 ст. 249 НК РФ). А затраты, связанные с созданием имущества и с его реализацией, включите в состав расходов (подп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ).

Реализация имущества, в том числе учитываемого в составе незавершенного производства, признается объектом обложения НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146 и п. 3 ст. 38 НК РФ). Поэтому, если продавец является плательщиком НДС, в момент отгрузки (передачи) имущества или получения предоплаты по договору начислите этот налог (п. 1 ст. 167 НК РФ).

Учет и оценка незавершенного производства

Актуально на: 5 декабря 2016 г.

Незавершенное производство – это продукция (работы), не прошедшая всех стадий (фаз, переделов), предусмотренных технологическим процессом, а также изделия неукомплектованные, не прошедшие испытания и технической приемки (п. 63 Приказа Минфина от 29.07.1998 № 34н). Об учете незавершенного производства (НЗП) и его оценке расскажем в нашей консультации.

Затраты в незавершенном производстве

Затраты основного производства собираются по Дебету счета 20 «Основное производство» (Приказ Минфина от 31.10.2000 № 94н) с Кредита счетов:

• 02 «Амортизация основных средств»;
• 10 «Материалы»;
• 25 «Общепроизводственные расходы»;
• 26 «Общехозяйственные расходы»;
• 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»;
• 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»;
• 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и др.

Так, на счете 20 учитываются, в частности, затраты:

• по выпуску промышленной и сельскохозяйственной продукции;
• по выполнению строительно-монтажных, геолого-разведочных и проектно-изыскательских работ;
• по оказанию услуг организаций транспорта и связи;
• по выполнению научно-исследовательских и конструкторских работ;
• по содержанию и ремонту автомобильных дорог и т.п.

Когда продукция произведена или услуги оказаны, затраты, собранные по Дебету счета 20, списываются с Кредита этого счета в Дебет счетов:

• 43 «Готовая продукция»;
• 90 «Продажи» и др.

Поэтому, в любой момент времени дебетовое сальдо счета 20 означает часть затрат основного производства, которая пока не превратилась в готовую продукцию, или величину понесенных расходов на выполнение работ (оказание услуг), которые не завершены и не приняты заказчиком. Это и есть затраты в незавершенном производстве.

Учет затрат в незавершенном производстве

Сказанное выше означает, что вопрос о том, какие по незавершенному производству проводки формируются в бухгалтерии, не корректен. Ведь величина НЗП – это не оборот по счетам, а сальдо счета 20, т. е. его срез на определенную дату. Не должен вызывать и сомнений ответ на вопрос «Затраты в незавершенном производстве — актив или пассив». НЗП — часть имущества организации, которое отражается в активе баланса по строке «Запасы» (п. 20 ПБУ 4/99).

А вот в какой оценке отражается остаток НЗП, зависит от порядка, принятого организацией и закрепленного в ее учетной политике для целей бухгалтерского учета.

Существуют следующие варианты оценки НЗП (п. 64 Приказа Минфина от 29.07.1998 № 34н):

Вид производства	Способ оценки НЗП
Массовое и серийное производство	— по фактической производственной себестоимости; — по нормативной (плановой) производственной себестоимости; — по прямым статьям затрат; — по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов
Единичное производство	— по фактически произведенным затратам

При этом помимо стандартных бухгалтерских записей по выпуску готовой продукции или списанию затрат при выполнении работ (услуг), возможно и списание незавершенного производства на убытки. К примеру, НЗП по аннулированному производственному заказу будет списано бухгалтерской записью:

Дебет счета 91-2 «Прочие расходы» — Кредит счета 20.

Не все расходы можно сразу учесть при расчете налога на прибыль. Проблему обостряет тот факт, что в Налоговом кодексе не все правила прописаны четко. Подробности в нашей статье. В производстве прямые расходы необходимо распределять между проданной продукцией и «незавершенкой», в торговле – между проданными и непроданными товарами. Дело в том, что облагаемую прибыль уменьшают только те расходы, которые относятся к проданной продукции (товарам) или выполненным работам. Косвенные расходы полностью учитывают при налогообложении.

Формулы-выручалочки

В состав затрат, которые уменьшают налогооблагаемую прибыль фирмы, включают только прямые расходы, которые относятся к реализованной готовой продукции или работам.

Прямые расходы, которые относятся к незавершенному производству (то есть продукции, не прошедшей всех стадий обработки, или работам, которые начаты, но не выполнены) и готовой продукции, не реализованной покупателям, налогооблагаемую прибыль не уменьшают.

Как рассчитать сумму прямых расходов, которая относится к готовой продукции, реализованной покупателям?

Для этого бухгалтер должен определить стоимость:

• незавершенного производства на конец месяца;
• готовой продукции, выпущенной в течение месяца;
• готовой продукции, не реализованной покупателям на конец месяца (остатки на складе).

Для расчета стоимости «незавершенки» обычно используют тот или иной экономически обоснованный показатель.

Фирмы, которые занимаются обработкой сырья (например, нефтяные, газодобывающие, деревообрабатывающие предприятия), определять стоимость «незавершенки» на конец месяца могут на основании данных о количестве сырья, отпущенного в производство.

Для расчета можно использовать коэффициент, который определяют по формуле:

Количество сырья в «незавершенке» на конец месяца : ( Количество сырья в «незавершенке» на начало месяца + Количество сырья, отпущенного в производство в течение месяца )

Стоимость «незавершенки» на конец месяца будет равна:

( Стоимость «незавершенки» на начало месяца + Сумма прямых расходов за месяц ) х Коэффициент

Пример 1

ЗАО «Актив» занимается деревообработкой.

По данным инвентаризации на 1 января, остаток леса в незавершенном производстве составил 600 куб. м. Остаток леса в «незавершенке» на конец января составил 1200 куб. м.

В январе было отпущено в производство 4000 куб. м леса.

По данным налогового учета, стоимость остатка незавершенного производства на начало января (по прямым статьям расходов) составила 360 000 руб. Прямые расходы за январь равны 4 200 000 руб.

Коэффициент составит:

1200 куб. м : (600 куб. м + 4000 куб. м) = 0,2609.

Стоимость «незавершенки» на конец месяца будет равна:

(360 000 руб. + 4 200 000 руб.) х 0,2609 = 1 189 704 руб.

Стоимость готовой продукции, выпущенной в течение месяца, определяют по формуле:

Сумма прямых расходов за месяц + Стоимость «незавершенки» на начало месяца – Стоимость «незавершенки» на конец месяца

Стоимость готовой продукции, не реализованной покупателям на конец месяца, определяют так:

( Стоимость нереализованной продукции на начало месяца + Стоимость продукции, выпущенной за месяц ) х Количество нереализованной продукции на конец месяца : ( Количество нереализованной продукции на начало месяца + Количество продукции, выпущенной за месяц )

Сумму прямых расходов, которая уменьшает прибыль, рассчитывают так:

Сумма прямых расходов, которая должна быть списана = Сумма прямых расходов за месяц + Стоимость готовой продукции на начало месяца + Стоимость «незавершенки» на начало месяца – Стоимость «незавершенки» на конец месяца – Стоимость нереализованной продукции

Пример 2

ЗАО «Актив» занимается деревообработкой.

На 1 января на складе «Актива» находилось 7200 куб. м обработанной древесины. Сумма прямых расходов на ее обработку составила 2 160 000 руб. Стоимость «незавершенки» на начало января (по прямым статьям расходов) составила 585 000 руб.

В течение января было переработано 12 600 куб. м леса. Сумма прямых расходов на переработку составила 3 795 000 руб. В январе было реализовано 16 000 куб. м древесины. Количество нереализованной древесины на конец месяца составило 3800 куб. м (7200 + 12 600 – 16 000). Стоимость «незавершенки» на конец января (по прямым статьям расходов) составила 600 000 руб.

Стоимость готовой продукции, выпущенной в течение января, составит:

3 795 000 руб. + 585 000 руб. – 600 000 руб. = 3 780 000 руб.

Стоимость нереализованной продукции на конец месяца составит:

(2 160 000 руб. + 3 780 000 руб.) х 3800 куб. м : (7200 куб. м + 12 600 куб. м) = 1 140 000 руб.

Сумма прямых расходов, которая уменьшает налогооблагаемую прибыль «Актива» в январе, составит:

3 795 000 + 2 160 000 + 585 000 – 600 000 – 1 140 000 = 4 800 000 руб.

Фирмы, которые занимаются производством, могут рассчитывать стоимость «незавершенки» точно так же, но принять во внимание некоторые нюансы.

Назначьте «главное» сырье

Если организация использует для производства продукции один вид сырья, никаких трудностей не возникает. Однако на практике это довольно редкая ситуация. Обычно производственные предприятия изготавливают свою продукцию из нескольких видов сырья. О том, остатки какого сырья нужно брать для распределения прямых расходов в этом случае, в Налоговом кодексе ничего не сказано.

В данной ситуации фирме логичнее всего выделить «главное» сырье, которое составляет материальную основу изготавливаемой продукции. Причем в качестве «главного» сырья могут выступать и основные комплектующие (например, при производстве телевизоров – кинескопы, холодильников – двигатели, одежды – ткань и т. п.).

Выбранное для распределения прямых расходов сырье организация должна указать в приказе об учетной политике для целей налогообложения.

Кроме того, основой для расчета стоимости незавершенного производства могут выступать и другие показатели, в частности количество продукции, которая должна быть выпущена по плану. В этом случае изменится лишь порядок расчета коэффициента. Остальные формулы (для определения стоимости «незавершенки», готовой продукции, продукции, не реализованной покупателям и т. д.) останутся прежними.

Если фирма определяет стоимость «незавершенки», например, исходя из планового выпуска готовой продукции, коэффициент можно посчитать так:

Коэффициент для расчета «незавершенки» = 1 – Фактическое количество продукции, изготовленной за месяц : Количество продукции, которая должна быть изготовлена в течение месяца по плану

Данные для расчета берутся по результатам инвентаризации, проведенной в конце месяца.

Пример 3

В январе ООО «Коробочка» начало производить стальные короба. Незавершенное производство по коробам на начало января отчетного года отсутствует.

Согласно технологическим нормам, для производства одного короба необходимо 20 кг стального листа (его стоимость – 750 руб./кг) и 10 кг медной проволоки (ее стоимость – 550 руб./кг).

В состав прямых расходов фирма включает затраты, перечисленные в статье 318 Налогового кодекса, а также арендную плату за производственное помещение.

Согласно учетной политике «Коробочки», стоимость «незавершенки» определяют, исходя из планового выпуска готовой продукции.

В январе фирма должна изготовить по плану 500 коробов. Соответствующее количество материалов было передано в производство.

Данные о прямых расходах фирмы приведем в таблице:

Наименование затрат	Количество	Сумма
Стальной лист	10 000 кг (500 шт. х 20 кг)	7 500 000 руб. (750 руб./кг х 10 000 кг)
Проволока медная	5000 кг (500 шт. х 10 кг)	2 750 000 руб. (550 руб./кг х 5000 кг)
Зарплата основных производственных рабочих	—	920 000 руб.
ЕСН и пенсионные взносы	—	239 200 руб.
Плата за аренду цеха	—	230 000 руб.
Итого		11 639 200 руб.

Однако из-за уменьшения количества заказов план производства был изменен. В результате, в январе ООО «Коробочка» произвело 420 стальных коробов.

Коэффициент составит:

1 – 420 шт. : 500 шт. = 0,16.

Стоимость «незавершенки» на конец месяца будет равна:

11 639 200 руб. х 0,16 = 1 862 272 руб.

Стоимость готовой продукции, выпущенной за месяц, составит:

11 639 200 – 1 862 272 = 9 776 928 руб.

Всю готовую продукцию «Коробочка» реализовала в январе. Таким образом, сумма прямых расходов, уменьшающих облагаемую прибыль фирмы, – 9 776 928 руб.

Фирмы, которые занимаются выполнением работ, определять стоимость «незавершенки» на конец месяца могут на основании данных о договорной стоимости работ. В этом случае для расчета следует использовать специальный коэффициент. Его можно рассчитать так:

Договорная стоимость начатых работ, не завершенных на конец месяца : Договорная стоимость всех работ, которые проводились в течение месяца

Для расчета коэффициента можно использовать не договорную стоимость работ, а какой-либо другой показатель (например, сметную стоимость заказов). Выбранный показатель указывают в налоговой учетной политике.

Стоимость «незавершенки» рассчитывают так:

( Стоимость «незавершенки» на начало месяца + Сумма прямых расходов за месяц ) х Коэффициент

Сумму прямых расходов, которая уменьшает прибыль, рассчитывают так:

Сумма прямых расходов за месяц + Стоимость «незавершенки» на начало месяца – Стоимость «незавершенки» на конец месяца

Пример 4

ООО «Пассив» выполняет монтажные работы.

На конец прошлого года не были выполнены работы по одному договору (заказчик не подписал акт выполненных работ). По данным налогового учета, стоимость «незавершенки» на 1 января отчетного года составила 150 000 руб.

В январе отчетного года было заключено 12 договоров. Работы начали выполняться только по девяти из них.

Стоимость работ по всем договорам, которые выполняли в январе (в том числе по договору, заключенному в прошлом году), – 1 300 000 руб. (без НДС).

В январе были выполнены монтажные работы по семи договорам. Работы по трем договорам на конец января реализованы не были. Стоимость работ по договорам, незавершенным на конец января, – 600 000 руб. (без НДС).

Сумма прямых расходов за январь – 800 000 руб.

Коэффициент составит: