Прочие затраты в строительстве

Порядок учета затрат в строительстве (нюансы)

Учет затрат в строительстве — сложный процесс, проходящий в несколько этапов. В этом материале рассмотрим подробнее особенности учета, связанные с такими аспектами, как сроки выполнения строительных работ и расхождения между планом и фактом в себестоимости работ. Также читателю будут рекомендованы статьи, касающиеся других важных нюансов, связанных с учетом строительства.

Индивидуальные характеристики процесса строительства

Нюансы, связанные со сроками выполнения работ

Нюансы, связанные с расхождениями между плановой и фактической себестоимостью

Нормирование прямых затрат — это еще один важный нюанс строительства

Итоги

Индивидуальные характеристики процесса строительства

Несмотря на то что бухучет в строительстве в РФ ведется на базе общих требований и регламентов, для него характерно большое количество индивидуальных особенностей. Причиной наличия этих особенностей является специфика строительного процесса. В качестве основных индивидуальных характеристик стройки для данной статьи мы выделим:

• Длительность выполнения подрядных договоров. Вследствие этого обычно начало работ и их завершение относятся к разным отчетным (в том числе налоговым) периодам.
• Из нетипичной длительности рабочего цикла вытекает следующая особенность — поэтапность. И сдача заказчику, и оплата заказчиком работ проходят обычно в несколько этапов. Это ведет к специфике в формировании выручки и себестоимости.
• В отношении формирования себестоимости в строительстве также существует целый ряд специальных приемов и методов. Основное назначение этих методик — по возможности компенсировать неопределенность в надежности оценки финрезультата от учитываемого объекта строительства. С одной стороны, исходя из принципов бухучета, получение авансов от заказчиков строительства не дает достаточной уверенности в том, что на основе этих авансов можно определять выручку. С другой стороны, определяемые в ходе работ плановые показатели себестоимости также не могут считаться полностью подходящими значениями для учета их в расходах при формировании финрезультата.

Разберем подробнее особенности учета, возникающие из приведенных выше аспектов.

Нюансы, связанные со сроками выполнения работ

В ситуациях, когда даты начала и завершения работ приходятся на разные отчетные периоды, действуют нормы ПБУ 2/2008 (утв. приказом Минфина от 24.10.2008 № 116н). В силу особенностей процесса строительство практически всегда подпадает под действие норм ПБУ 2/2008. Таким образом, учет строек ведется предусмотренным ПБУ 2/2008 способом «по мере готовности».

Чтобы разобраться в сути способа, остановимся чуть более подробно на таком важном определении, как «объект строительства». В соответствии с Градостроительным кодексом РФ от 29.12.2004 № 190-ФЗ объект строительства — это не временное строение, сооружение. Отметим, что в действовавшем до принятия ПБУ 2/2008 приказе Минфина от 20.12.1994 № 167 об учете договоров на капстроительство существовала еще одна характеристика — наличие отдельной сметы или отдельного проекта на здание, строение, сооружение. Теперь эта норма не конкретизирована.

По действующему ПБУ 2/2008, чтобы определить объект для учета, необходимо изучить договор (договоры) и техническую документацию:

• Как отдельный договор (а следовательно, и объект учета) следует рассматривать:
  • объект, на который существует отдельная документация (надо полагать, в том числе смета или проект, о которых говорилось в «старых» регламентах);

ВАЖНО! Даже если заключен один договор на комплекс объектов, каждый из которых обладает характеристиками отдельного объекта, учет нужно вести по каждому объекту отдельно, как если бы на каждый был заключен самостоятельный договор.

• объект, по которому с достаточной степенью достоверности могут быть определены доходы и расходы.
• Как один договор (и объект учета) следует рассматривать несколько договоров, если:
  • все договоры по сути относятся к единому объекту, по которому установлены единые учетные нормы (например, по прибыли);
  • договоры связаны порядком исполнения — выполнение работ идет одновременно или последовательно.

По каждому объекту учета, определенному по указанным выше критериям, необходимо затем определить один из 2 возможных способов определения доходов и расходов:

• по доле завершенных работ в общем объеме работ по договору (объекту);
• по доле уже понесенных на отчетную дату затрат в общем объеме плановых затрат на строительство.

О первом способе поговорим кратко. Он заключается в проведении оценки объема уже завершенных на отчетную дату работ в натуральном выражении. Как правило, такая оценка является экспертной. Кроме того, если работа сдается по этапам — можно проводить оценку по задокументированным завершенным (сданным) этапам. В затраты при этом следует списывать ту их часть, что относится к признанной выручке.

Второй способ базируется на определении на отчетную дату доли уже произведенных затрат в общем объеме плановых затрат по договору. Так как данный способ напрямую связан с методами учета затрат в строительстве, рассмотрим порядок учета доходов и расходов при этом способе на примере.

Пример

Общая сумма договора, заключенного 01.10.2016, составляет 30 млн руб. Определенная по расчетам (сметам) величина расходов составляет 20 млн руб. Аванс, полученный от заказчика в октябре 2016, составляет 8 млн руб. Величина уже понесенных по договору затрат на 31.12.2016 составила 5 млн руб. Документы о приемке произведенных работ заказчиком планируется оформить в январе 2016. Подрядчик определяет готовность работ по доле произведенных затрат. Что будет отражено в учете подрядчика? (Для упрощения в примере не приводится НДС).

О нюансах учета НДС у подрядчика смотрите: «Когда начислять НДС подрядчику?».

1. Определяем долю уже произведенных расходов в общем объеме расходов по строительству:

5 млн руб. / 20 млн руб. × 100% = 25% — степень готовности объекта.

1. Определяем долю условно заработанной выручки исходя из степени готовности объекта:

30 млн руб. × 25% = 7,5 млн руб.

1. Для учета этапов выполненных работ применяется счет 46 «Выполненные этапы работ» Плана счетов (утв. приказом Минфина от 31.10.2000 № 94н).

Дт	Кт	Сумма (руб.)	Расшифровка	Примечание
		8 000 000	Отражен аванс от заказчика	На дату получения (октябрь 2016)
	10, 70, 69, 02, 60, 76	5 000 000	Аккумулированы произведенные затраты по выполненному этапу работ	За период с момента заключения договора по отчетную дату.
		7 500 000	Отражена стоимость выполненных работ для расчета финрезультата за период	Способом «по мере готовности» на 31.12.2016.
		5 000 000	Списана доля расходов, относящаяся к выполненным работам, для расчета финрезультата	На 31.12.2016

По окончании всех работ при выставлении заказчику итоговых расчетных документов вся сумма по договору будет отражена в учете:

ДТ 62 КТ 46 – 30 млн руб.

Таким образом:

• на счете 62 будет виден остаток задолженности заказчика по контракту;
• на счете 46 отразится оставшийся объем работ, подлежащих включению в выручку по завершении строительства.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Все приведенные выше действия опираются на расчетные (т. е. плановые) показатели: цену договора, смету, проектную документацию. По факту практически всегда возникают различные отклонения от установленных в начале строительства значений.

Нюансы, связанные с расхождениями между плановой и фактической себестоимостью

Первым основным моментом, отличающим учет по ПБУ 2/2008 от других нормативов, является то, что при изменении некоторых статей затрат корректировке подлежит выручка. Это происходит в случаях:

• Если в ходе строительных работ по объективным причинам были применены более дорогие материалы или более сложные по технологии (и тоже более дорогие) методы выполнения работ. При этом выручка корректируется в сторону увеличения.
• Если в ходе работ по каким-либо причинам часть работ не была выполнена (без ущерба результату строительства). В этом случае выручка корректируется в сторону уменьшения.
• Если изменения расходов в большую сторону произошли по вине заказчика. Например, подрядчик был вынужден произвести обусловленные технологией работ дополнительные затраты, не учтенные в предоставленной заказчиком смете. В такой ситуации выручка корректируется в увеличение с предъявлением заказчику специального требования.
• Еще один случай корректировки выручки — если договором предусмотрены поощрительные выплаты подрядчику. Например, за соблюдение сроков выполнения работ.

Во всех этих случаях следует изменять величину выручки, отражаемой по кредиту 90-го счета. При этом суммы дополнительных затрат, собранные на счете 20, подлежат списанию в дебет счета 90:

• в составе себестоимости выполненного этапа работ, если заказчик признал и оплатил дополнительные расходы;
• в составе прочих расходов по обычным видам деятельности, если заказчик не признал и не оплатил данные затраты.

Вторым важным аспектом учета затрат в строительстве является специфический подход к классификации и учету косвенных затрат.

Распределению на стоимость договора и, соответственно, учету и списанию по приведенным выше принципам подлежат только те затраты, которые компенсируются заказчиком по условиям договора. Например:

• затраты на страхование объекта (относятся к общепроизводственным затратам и учитываются на счете 25);
• затраты на техническое обеспечение и экспертную поддержку производимых работ (тоже относятся к общепроизводственным);
• затраты на содержание аппарата управления подрядчика (условие о компенсации должно обязательно прописываться в договоре отдельным пунктом. Данные затраты классифицируются как общехозяйственные и учитываются на счете 26).

Все прочие расходы, не попавшие в договор, считаются для подрядчика расходами по обычным видам деятельности и подлежат учету и списанию в том периоде, в котором были произведены.

ВАЖНО! Расходы, не давшие производственного результата (например, строительный брак), не могут относиться на стоимость договора в любом случае. Такие расходы всегда списываются в том периоде, в котором произошли.

О том, как учитываются специфические затраты на строительство, читайте: «Бухучет и налогообложение в строительстве (нюансы)».

Нормирование прямых затрат — это еще один важный нюанс строительства

Из сказанного выше можно сделать один значимый вывод — в процессе строительства бухучет ведется, опираясь на расчетные показатели. Для того чтобы итоговый результат по факту не сильно отличался от запланированного, необходимо строгое планирование и нормирование затрат.

ВАЖНО! Нормирование затрат в строительстве выполняется не только для учетных целей. Строительство — одна из самых жестко регламентированных отраслей, поэтому установка и соблюдение норм являются обязательными и с точки зрения технологии, и с точки зрения техники безопасности, а также по некоторым другим параметрам.

В первую очередь нормированию у подрядчика подлежат прямые затраты, учитываемые на счете 20. К ним относятся:

• себестоимость используемых материалов и конструкций;
• заработная плата строительных рабочих;
• амортизация собственной строительной техники;
• аренда строительной техники;
• транспортно-заготовительные расходы, относящиеся к перечисленным выше статьям (например, расходы на перемещение оборудования и техники).

Как на практике устанавливаются нормативы, можно прочесть здесь: «Утверждаем нормы списания строительных материалов».

Итоги

Учет затрат при выполнении строительных работ ведется всегда по выделенному объекту (договору) и неразрывно связан с учетом выручки от строительных работ. Факт признания выручки (или ее части) позволяет признать и относящиеся к этой выручке затраты. При этом:

• прямые затраты подлежат учету в составе договора по установленным нормам;
• косвенные затраты относятся на стоимость договора только в той части, в какой они включены в договор и компенсируются заказчиком;
• иные затраты, понесенные в текущем периоде, включаются в состав расходов этого периода

В основном при учете затрат в строительстве используются такие же счета бухучета, что и в производстве. Однако характерно также применение счета 46, обусловленное выполнением требований ПБУ 2/2008.

Глава 9 . «Прочие работы и затраты».

В главу 9 (7) «Прочие работы и затраты» сводного сметного расчета на строительство (ремонт) рекомендуется включать средства на основные виды прочих работ и затрат в текущем уровне цен с использованием Приложения 8 к МДС 81-35.2004 (см. Приложение № 8).

В начале главы 9 учитываются относимые к лимитированным затра­там дополнительные затраты при производстве строительно-монтажных работ в зимнее время.

Зимние удорожания определяются в процентах от сметной стоимо­сти строительно-монтажных работ по итогам глав 1-8 по нормативам Сборника сметных норм дополнительных затрат при производстве стро­ительно-монтажных работ в зимнее время (ГСН 81-05-02-2001) и показываются в графах 4, 5, 8 сводного сметного расчета.

Глава 10 «Содержание службы заказчика-застройщика (технического надзора) строящегося предприятия».

В данную главу включаются в графы 7 и 8 средства на содержание аппарата заказчика-застройщика (единого заказчика, дирекции строящегося предприятия) и технического надзора как для строительства, так и при выполнении ремонтных и реставрационных работ. В отдельных случаях, при соответствующих расчетных обоснованиях, допускается установление индивидуальных нормативов для конкретной стройки или службы заказчика-застройщика, согласованных в установленном порядке.

Глава 11 «Подготовка эксплуатационных кадров»

В главу включаются (в графы 7 и 8) средства на подготовку эксплуатационных кадров для вновь строящихся и реконструируемых предприятий, определяемые расчетами исходя из:

• количества и квалификационного состава рабочих, обучение которых намечается осуществить в учебных центрах, учебно-курсовых комбинатах, технических школах, учебных полигонах, непосредственно на предприятиях с аналогичными производствами и т.д.;

• сроков обучения;

• расходов на теоретическое и производственное обучение рабочих кадров;

• заработной платы (стипендии) обучающихся рабочих с начислениями к ней;

• стоимости проезда обучаемых до места обучения (стажировки) и обратно;

• прочих расходов, связанных с подготовкой указанных кадров.

В главу 12 «Проектные и изыскательские работы, авторский надзор»включаются (в графы 7 и 8) средства на:

• выполнение проектно-изыскательских работ (услуг) — раздельно на проектные и изыскательские;

• проведение авторского надзора проектных организаций за строительством;

• проведение экспертизы предпроектной и проектной документации;

• испытание свай, проводимое подрядной строительно-монтажной организацией в период разработки проектной документации по техническому заданию заказчика строительства;

• подготовку тендерной документации.

Стоимость проектных и изыскательских работдля строительства определяется на основе справочников базовых цен с использованием индексов изменения стоимости проектных и изыскательских работ (утвержденных в установленном порядке) и включается в графы 7 и 8 сводного сметного расчета.

Средства на проведение авторского надзорапроектных организаций за строительством (ремонтом) рекомендуется определять расчетом в текущем (прогнозном) уровне цен, но не более 0,2 % от полной сметной стоимости, учтенной в главах 1 — 9 сводного сметного расчета, и включаются в графы 7 и 8 сводного сметного расчета.

Необходимость проведения авторского надзора определяется заказчиком.

Стоимость экспертизы предпроектной и проектной документацииопределяется в установленном порядке.

Средства, связанные с разработкой тендерной документации, определяются расчетом и учитываются в графах 7 и 8 сводного сметного расчета.

Прочие затраты в сметной стоимости объекта

Прочие затратыявляются составной частью сметной стоимости строительства, включаются в отдельную графу сметной документации в текущем уровне цен и могут относиться как к строительству в целом, так и к отдельным объектам и работам, учитываются в главах 1 и 9 сводного сметного расчета в графе 7 в виде лимита средств, расходуемых заказчиком для возмещения соответствующих затрат.

Для получения реальной стоимости работ или для увеличения сметной стоимости в сметы включают прочие расходы.

Прочие работы и затраты согласно МДС 81-35.2004 учитывают:

1.Увеличение затрат в зимнее время. Эти затраты зависят от региона работ, от вида строительства.

2. Затраты на содержание автомобильных дорог во время строительства и восстановление после окончания работ.

3. Расходы на перевозку строителей и монтажников согласно обосновывающим документам транспортных предприятий.

4. Затраты на содержание вахтовых поселков, их эксплуатацию, доставку вахтовых рабочих до места вахты и в период нахождения в пути оплату суточных.

5. Расходы связанные с организованным набором рабочих (студ. Отрядов, военно-строительные части и др.). Учитывают затраты на перевозку рабочих до места квартирования организацию поселка , оплата суточных в пути.

6. Командировочные расходы.

7. Издержки, связанные с перебазированием с одной стройки на другую строительно-монтажной организации.

8. Расход – премирование за ввод постоянных объектов.

9. Страхование.

10. Расход на организацию тендеров, подрядных торгов.

11. Издержки для обеспечения нормальных условий труда (борьба с радиоактивностью, малярией, энцефалитным клещом и т.д.

12.Содержание горноспасательной службы.

13. Проведение пуско-наладочных работ в «холостую».

Все прочие расходы включаются в сводный сметный расчет в гл.9. Либо в смету перед налогами и непредвиденными затратами.

>О перечне прочих работ и затрат, включаемых в главу 9 сводных сметных расчетов стоимости строительства объектов городского заказа (с изменениями на 5 ноября 2019 года)

О перечне прочих работ и затрат, включаемых в главу 9 сводных сметных расчетов стоимости строительства объектов городского заказа

ПРАВИТЕЛЬСТВО МОСКВЫ
РАСПОРЯЖЕНИЕ
от 30 августа 2005 года N 1680-РП
О перечне прочих работ и затрат, включаемых в главу 9 сводных сметных расчетов стоимости строительства объектов городского заказа

(с изменениями на 5 ноября 2019 года)

____________________________________________________________________
Документ с изменениями, внесенными:
распоряжением Правительства Москвы от 22 октября 2014 года N 606-РП (Вестник Мэра и Правительства Москвы, N 60, 28.10.2014);
распоряжением Правительства Москвы от 1 декабря 2015 года N 696-РП (Официальный сайт Мэра и Правительства Москвы www.mos.ru, 03.12.2015);
распоряжением Правительства Москвы от 29 мая 2018 года N 335-РП (Официальный сайт Мэра и Правительства Москвы www.mos.ru, 30.05.2018);
распоряжением Правительства Москвы от 5 ноября 2019 года N 612-РП (Официальный сайт Мэра и Правительства Москвы www.mos.ru, 06.11.2019).
____________________________________________________________________

В целях упорядочения составления сметной документации при определении состава и стоимости прочих работ и затрат, учитываемых в главе 9 сводных сметных расчетов стоимости строительства объектов городского заказа:

1. Утвердить и ввести в действие с 1 сентября 2005 года для применения при составлении сметной документации по объектам городского заказа и расчетах за выполненные работы перечень прочих работ и затрат, включаемых в главу 9 «Прочие работы и затраты» сводного сметного расчета стоимости строительства (далее — Перечень) согласно приложению к настоящему распоряжению.

2. Заказчикам строительства и проектно-изыскательским организациям при разработке проектно-сметной документации состав работ и затрат, включаемых в главу 9 сводного сметного расчета стоимости строительства и расчеты за выполненные работы, определять с учетом конкретных условий строительства по каждому объекту в соответствии с приложением к настоящему распоряжению.

3. Установить, что в случае недостатка лимита средств по отдельным видам затрат, включаемых в главу 9 сводного сметного расчета стоимости строительства, возмещение затрат производится за счет части резерва средств на непредвиденные работы и затраты, остающейся в распоряжении заказчика строительства, или экономии по другим статьям сводного сметного расчета стоимости строительства.

4. По объектам, проектно-сметная документация на которые утверждена до выхода настоящего распоряжения, изменения в связи с утверждением Перечня в сводные сметные расчеты стоимости строительства не вносятся.

5. Признать утратившими силу:

5.1. Пункт 1 и приложение к распоряжению Правительства Москвы от 9 апреля 2003 года N 557-РП «Об учете прочих работ и затрат при составлении сметной документации на строительство объектов городского заказа».

5.2. Пункты 12, 13 распоряжения Правительства Москвы от 12 сентября 2002 года N 1356-РП «О снижении затрат при строительстве объектов городского заказа».

6. Контроль за выполнением настоящего распоряжения возложить на первого заместителя Мэра Москвы в Правительстве Москвы Ресина В.И.

Мэр Москвы
Ю.М.Лужков

Приложение. Перечень прочих работ и затрат, включаемых в главу 9 «Прочие работы и затраты» сводного сметного расчета стоимости строительства

Приложение
к распоряжению Правительства Москвы
от 30 августа 2005 года N 1680-РП

(с изменениями на 5 ноября 2019 года)

N пп	Наименование работ и затрат	Порядок определения и обосно- вания стоимости прочих работ и затрат
	Дополнительные затраты при производстве строительно-монтажных (ремонтно-строительных) работ в зимнее время	Для расчета в Базе МТСН 81-98 не применяются
2.	Затраты на содержание действующих автомобильных дорог и восстановление их после окончания строительства	Определяются локальным сметным расчетом на основе проекта организации строительства (ПОС) в соответствии с проектными объемами работ по действующим расценкам с учетом затрат, связанных с производством работ в зимнее время (графы 4, 7 и 8)
	Затраты по перевозке автомобильным транспортом работников строительных и монтажных организаций или компенсация расходов по организации специальных маршрутов городского пассажирского транспорта	Определяются расчетами на основе ПОС с учетом обсновывающих данных транспортных предприятий (графы 7 и 8). Учитываются при осуществлении строительства за пределами Москвы и отсутствии городских пассажирских маршрутов
4.	Затраты, связанные с командированием рабочих для выполнения строительных, монтажных и специальных строительных работ	Определяются расчетами, исходя из ПОС (графы 7 и 8). Если перевозка работников осуществляется собственным или арендованным транспортом строительной организации, затраты на проезд в командировочные расходы не включаются, а учитываются по п.9.3. Учитываются при осуществлении строительства за пределами Москвы на основании распорядительного документа Правительства Москвы по конкретному объекту
5.	Пункт утратил силу — распоряжение Правительства Москвы от 22 октября 2014 года N 606-РП. — См. предыдущую редакцию.
6.	Затраты, связанные с содержанием и эксплуатацией во время строительства объектов природоохранного назначения: очистных сооружений, очисткой сточных вод и др.	Определяются расчетом на основании ПОС (графы 7 и 8)
7.	Затраты на оплату услуг ГУП «Мосводосток» (абонентской платы) по приему, транспортировке сточных вод	Определяются на основании расчетов и утвержденных в установленном порядке тарифов согласно распоряжению Правительства Москвы от 4 ноября 2004 года N 2217-РП (графы 7 и 8)
	Затраты по оплате разрешений на перевозку негабаритных и тяжеловесных грузов по федеральным автомобильным дорогам	Определяются расчетом на основании ПОС и утвержденных в установленном порядке тарифов (графы 7 и 8)
9.	Затраты на оплату услуг ГИБДД по сопровождению негабаритных и тяжеловесных грузов	Определяются расчетом на основании ПОС и утвержденных в установленном порядке тарифов (графы 7 и 8)
10.	Затраты по усиленной охране объектов охраннымиорганизациями МВД России и другими организациями, имеющими лицензию на осуществление охранной деятельности	Определяются расчетом на основании ПОС и цен на эти услуги (графы 7 и 8)
	Затраты заказчика на подготовку технических планов зданий, помещений и сооружений при вводе объектов в эксплуатацию	Определяются расчетом на основании проектных данных с применением сборников и справочников базовых цен (графы 7 и 8)
(Пункт в редакции, введенной в действие распоряжением Правительства Москвы от 29 мая 2018 года N 335-РП.
	Затраты, связанные с платой за негативное воздействие на окружающую среду при размещении отходов	Определяются на основании расчета (графы 7 и 8)
(Пункт дополнительно включен распоряжением Правительства Москвы от 5 ноября 2019 года N 612-РП)

Редакция документа с учетом
изменений и дополнений подготовлена
АО «Кодекс»